Sprawa, którą rozpoznawał siedmioosobowy skład NSA, dotyczyła co do zasady pełnomocnictwa szczególnego i nawiązywała do uchwały II FPS 1/22, którą w sprawie pełnomocnictw podjął NSA w ubiegłym roku. WSA we Wrocławiu wystąpił o przełamanie tej uchwały. Postanowieniem z 1 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Wr 6/22 skierował pytanie do NSA, czy użyte w art. 138e par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa pojęcie „w sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego” należy rozumieć jako „w konkretnym postępowaniu prowadzonym przed organem podatkowym”, czy też jako „w przedmiocie konkretyzacji wzajemnych uprawnień i obowiązków stron stosunku, którymi są organ podatkowy i indywidualny podmiot".
Sprawdź też: Zakres uprawnień wynikających z pełnomocnictwa >>
Pełnomocnictwo na każdym etapie sprawy
Problem ten wyłonił się na tle rozpoznawanej sprawy w kwestii VAT. Podatnik udzielił doradcy podatkowemu pełnomocnictwa w sprawie VAT za 2018 r. W toku kontroli podatkowej pisma, postanowienia i wezwania a także protokół kontroli podatkowej były doręczane pełnomocnikowi. Pełnomocnik złożył zastrzeżenia do protokołu kontroli, na które organ podatkowy udzielił mu odpowiedzi. Organ miał więc świadomość ustanowienia pełnomocnika przez podatnika w danej sprawie. Mimo to, organ podatkowy wszczął postępowanie, a postanowienie doręczył podatnikowi z pominięciem pełnomocnika. Podobnie stronie doręczono m.in. postanowienie wyznaczające 7 dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego nie zostało zaadresowane na pełnomocnika, pomimo że organ prowadzący kontrolę podatkową nie miał żadnych wątpliwości co do tego, że wolą podatnika było to, aby w tej sprawie, tj. VAT za luty 2018 r., był on reprezentowany przez pełnomocnika.
Organ podatkowy wolę skarżącego całkowicie zignorował i postanowił prowadzić postępowanie podatkowe z całkowitym pominięciem wyznaczonego pełnomocnika. Zakończyło się one decyzją z 11 czerwca 2021 r. określającą zobowiązanie podatkowe w VAT za luty 2018 r.
Organ podatkowy twierdził, że w każdej z procedur podatkowych określonych w Ordynacji podatkowej (czynności sprawdzające, kontrola podatkowa, postępowanie podatkowe) należy oddzielnie zgłosić pełnomocnictwo szczególne. Pełnomocnictwo szczególne złożone w postępowaniu kontrolnym obowiązywało zdaniem organu do dnia doręczenia protokołu kontroli.
Sprawa trafiła do WSA we Wrocławiu. WSA podkreślił, że przez pojęcie "sprawy podatkowej" na gruncie art. 138e par. 1 O.p., której dotyczy pełnomocnictwo szczególne, należy rozumieć przewidzianą w przepisach prawa możliwość konkretyzacji wzajemnych uprawnień i obowiązków stron stosunku zawiązanego pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym. Za bezcelową, nieznajdującą potwierdzenia w obowiązujących przepisach prawa i naruszającą standardy rzetelnego procesu, prawa do obrony i prawa do dobrej administracji, należy uznać zdaniem WSA, praktykę każdorazowego oczekiwania od pełnomocnika legitymowania się w toku konkretnej procedury dokumentem wykazującym jego umocowanie, jeżeli sprawa dalej toczy się przed organem, którego dotyczy pełnomocnictwo. Zdaniem WSA tylko takie rozstrzygnięcie przedstawionego zagadnienia prawnego spełnia wskazywane wyżej standardy konstytucyjne, unijne i międzynarodowe.
Czytaj w LEX: Pełnomocnictwo ogólne - poradnik na przykładach >>
Czytaj w LEX: Pełnomocnictwo szczególne - poradnik na przykładach >>
Stanowisko NSA
NSA 29 maja br. podjął uchwałę o pozostawieniu przedstawionego zagadnienia prawnego bez rozpoznania. Argumentował, że WSA może oczywiście w trybie art. 269 par. 1 ppsa domagać się zarówno przełamania uchwały abstrakcyjnej, jak i uchwały konkretnej podejmowanej w innych sprawach niż ta, w której poprzednia uchwała została podjęta.
- Jednakże przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy związanie treścią stanowiska czy to w uchwale siedmiu sędziów czy w uchwałach składów powiększonych uniemożliwia załatwienie sprawy z oczywistej sprzeczności z treścią tej uchwały. Kluczowe znaczenie ma ścisłe powiązanie przedstawionego do wyjaśnienia zagadnienia prawnego ze stanem faktycznym, który występuje w sprawie, w której skład sądu domaga się przełamania stanowiska zajętego w poprzedniej uchwale – argumentował sędzia sprawozdawca NSA.
Wyjaśnił on, że aby skład sądu chciał skorzystać z procedury przewidzianej w art. 269 ppsa i dążyć do przełamania, powinien być związany treścią pytania, które tę uchwałę wywołało a w szczególności to pytanie ponowne powinno dotyczyć stanu faktycznego, który stanowił podstawę do podjęcia poprzedniej uchwały. Wymagana jest zatem tożsamość stanu prawnego i faktycznego.
W tym przypadku inne były stany faktyczne w rozpatrywanej przez WSA sprawie, a inne będące podstawą wydania uchwały z kwietnia 2022 r. (II FPS 1/22).
NSA stwierdził, że faktycznie WSA domagał się, aby NSA przeprowadził kontrolę poprzedniej uchwały. Natomiast uchwały podejmowane w trybie art. 269 par. 1 nie polegają na wyjaśnianiu poprzednich uchwał.
Stwierdził, że podziela stanowisko zaprezentowane w uchwale z 22 kwietnia 2022 r. zauważając, że znaczenia rozstrzygającego nie ma definicja „w sprawie podatkowej”. – Nie budzi wątpliwości to, że pełnomocnik szczególny jest umocowany do reprezentowania podatnika zarówno w czynnościach sprawdzających, kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego. To jest oczywiste, co wprost wynika chociażby z art. 280 Ordynacji podatkowej, który odsyła do odpowiedniego stosowania w czynnościach sprawdzających przepisów rozdziału III dotyczących pełnomocnictwa. To, że pełnomocnik szczególny może reprezentować podatnika w tych wszystkich czynnościach kontrolnych, sprawdzających jest oczywiste i wprost wynika z przepisów i nie ma tu potrzeby podejmowania jakiejś uchwały – uzasadniał sędzia sprawozdawca (sygn. akt I FPS 2/23).
Pytania WSA bez rozpoznania
- Z przykrością należy przyjąć fakt pozostawienia przez NSA bez rozpoznania zagadnienia przedstawionego przez WSA we Wrocławiu. WSA słusznie wskazywał, że uchwała z 25 kwietnia 2022 r., sygn. II FPS 1/22, jest nieczytelna. Trzeba zgodzić się z WSA we Wrocławiu, że dodanie zwrotu "do wywołania skutku procesowego konieczne jest złożenie pełnomocnictwa szczególnego do akt sprawy w konkretnym postępowaniu prowadzonym przed organem podatkowym, stosownie do art. 138e par. 3 Ordynacji podatkowej" wykraczało poza przedmiot wcześniej zadane pytania prawnego i powoduje obecnie negatywne skutki dla podatników - mówi dr Radosław Bulejak, radca prawny, senior associate w Kancelarii Ożóg Tomczykowski.
Ekspert zauważa, że w ostatnim czasie NSA pozostawia pytania WSA bez rozpoznania. - W niniejszej sprawie jest to niezrozumiałe, gdyż – jak wskazał WSA – wątpliwość była taka sama, tj. czy wymagane jest wielokrotne składanie pełnomocnictw procesowych, mimo że postępowanie podatkowe jest kontynuacją kontroli podatkowej. Stany faktyczne nie będą nigdy identyczne. Przyjęta przez NSA wykładnia powoduje, że tryb z art. 269 p.p.s.a. (przełamanie uchwały) mógłby być zastosowany jedynie do uchwał abstrakcyjnych, oderwanych od kanwy danej sprawy – podkreśla dr Radosław Bulejak.
Jego zdaniem, z perspektywy niezawisłości sędziowskiej skutki są jednak takie same niezależne od rodzaju uchwały. Sąd jest bowiem związany każdą uchwałą NSA i odejście od niej skutkuje wadliwością wyroku. - Tryb z art. 269 p.p.s.a. należy odczytywać w zgodzie z przepisami Konstytucji, w efekcie obowiązkiem NSA jest zapewnienie, aby nie doszło do sytuacji, w której WSA będzie związany niezgodną z prawem uchwałą – wskazuje dr Radosław Bulejak.
Ekspert dodaje, że nie można pomijać, że WSA we Wrocławiu w swoim postanowieniu odniósł się do standardów międzynarodowych i standardów unijnych. - Szczegółowa analiza przeprowadzona przez WSA we Wrocławiu dobitnie wykazała, że pogląd o obowiązku wielokrotnego składania pełnomocnictw może naruszać Kartę Praw Podstawowych i Europejską Konwencję Praw Człowieka – podkreśla dr Radosław Bulejak.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
