O tym, że osoby sprzedające działki mają problemy, bo urzędy skarbowe przypisują im prowadzenie działalności gospodarczej, pisaliśmy niedawno. Okazuje się, że podobne problemy mają też osoby wynajmujące lokale mieszkalne. Wszystko dlatego, że zarówno do sprzedających działki, jak i wynajmujących mieszkania, stosowane są te same przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), a dokładnie - ta sama niejasna i nieprecyzyjna definicja działalności gospodarczej.

Definicja, która decyduje o źródle przychodu

Przypomnijmy, że chodzi o art. 5a pkt 6 i art. 10 ust. 1 pkt. 3 i pkt. 6 ww. ustawy. Pierwszy z nich zawiera definicję działalności gospodarczej (albo pozarolniczej działalności gospodarczej), którą jest działalność zarobkowa, prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–9 ustawy o PIT. Drugi natomiast definiuje najem jako odrębne źródło przychodów. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt. 3 ustawy o PIT, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Z kolei w myśl art. 10 ust. 1 pkt 6, źródłem przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

I tu kończą się przepisy, a zaczyna się pole do ich interpretacji.

‒ Tak jak w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowych, tak i w przypadku najmu - istnieje rozbieżność orzecznicza sądów administracyjnych, które często stosują wykładnię prawotwórczą. Mimo to podatnicy nie mają jasnej odpowiedzi na zasadnicze pytanie: kiedy najem należy traktować jako działalność gospodarczą ‒ mówi Dorota Szubielska, radca prawny, kierująca praktyką podatkową kancelarii Radzikowski, Szubielska i Wspólnicy. Tymczasem, jak zaznacza, ma to ogromne znaczenie z perspektywy podatnika, bo najem jako działalność gospodarcza może być opodatkowany liniową stawką podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 19 proc., podczas gdy najem traktowany jako odrębne źródło przychodów opodatkowany jest ryczałtem w wysokości 8,5 proc. do kwoty 100 tys. zł, a od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5 proc. ‒ Sytuację  podatników dodatkowo komplikuje fakt, iż opodatkowanie ryczałtem nie wymaga prowadzenia pełnej ewidencji, tak więc podatnicy, którym urząd skarbowy kwestionuje rozliczenie, mają problem z ustaleniem wysokości dochodu ‒ podkreśla mec. Szubielska.  

 


Także Przemysław Hinc, doradca podatkowy ze spółki PJH Doradztwo Gospodarcze jest zdania, że mechanizm postępowania powinien być taki sam, jak przy sprzedaży działek. Mianowicie z ustawy podatkowej powinny wynikać jasne kryteria pozwalające podatnikom na ustalenie, w którym momencie działania jakie podejmują na rynku najmu wykraczają poza najem prywatny, czyli obszar zarządzania majątkiem osobistym i zaczynają upodabniać się do aktywności profesjonalistów działających na rynku nieruchomości, co z kolei byłoby czytelną przesłanką dla uznania przychodów, które uzyskują za pochodzące ze źródła jakim jest działalność gospodarcza. Przyznaje, że intensywność problemów związanych z przypisywaniem osobom wynajmującym lokale mieszkalne prowadzenia działalności gospodarczej następuje falami. Wystarczy, że jeden z sądów administracyjnych wyda wyrok, który wywoła niepokój osób zainteresowanych, by w ślad za nim pojawiły się pytania i wnioski o interpretacje indywidualne. Obecnie nie wiadomo czy osoba posiadająca dwa lub więcej lokali i je wynajmująca osiąga już przychody z działalności gospodarczej czy jeszcze są to przychody z najmu prywatnego. A co dopiero gdy mamy np. osobę posiadającą kilka lokali mieszkalnych i na przykład jeden lokal użytkowy, ale jest to osoba, dla której najem jest tylko ubocznym źródłem dochodów. Wprawdzie zakłada się, że decydujący jest czynnik profesjonalizacji działań podejmowanych przez podatnika, ale trudno jednoznacznie ustalić jaki zakres aktywności zadecyduje o uznaniu ich za podobne do podejmowanych przez przedsiębiorców działających na tym rynku, a kiedy będzie to jeszcze zarząd majątkiem osobistym.

Zobacz również: Podatku od najmu mieszkania można uniknąć >>

Przepisy do zmiany

Zdaniem mec. Doroty Szubielskiej, zmiana przepisów jest wręcz konieczna, bo ich obecne brzmienie pozwala organom podatkowym na zbyt dużą swobodę interpretacyjną i w konsekwencji ‒ na nierówne traktowanie podatników.

‒ O wiele wygodniejsze i oczywiście w interesie podatników, ale też i samych organów podatkowych, byłoby doprecyzowanie definicji działalności gospodarczej. Tak, aby nie dyskryminować podatników znajdujących się w podobnych sytuacjach. W tej chwili pozostaje tylko skarżenie decyzji organów podatkowych, bo jedynie orzeczenie kasacyjne pozwala mieć nadzieję na rozstrzygnięcie sprawy ‒ wtóruje Przemysław Hinc. Zwraca przy tym uwagę na trzy grupy przepisów dotyczących przedsiębiorców, z którymi w tej sytuacji możemy mieć do czynienia. Mianowicie ustawę ‒ prawo przedsiębiorców, kodeks cywilny i ustawy podatkowe.

 

Jak tłumaczy Hinc, pierwsza z tych ustaw określa zasady podejmowania, wykonywania i zakończenia działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym prawa i obowiązki przedsiębiorców oraz zadania organów władzy publicznej w tym zakresie. Kodeks cywilny reguluje stosunki cywilnoprawne między osobami fizycznymi i osobami prawnymi. Natomiast ustawy: o PIT, o CIT i o ryczałcie regulują opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych, osób prawnych i opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych dochodów (przychodów) osiąganych przez osoby fizyczne. Z kolei ustawa o VAT reguluje opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności, z którymi ustawa ta wiąże obowiązek w podatku VAT.

Definicja działalności gospodarczej do poprawki

‒ W tym przypadku podatnikiem, czyli zobowiązanym do zapłaty podatku, jest osoba, która musi prowadzić działalność gospodarczą, ale definicja tej działalności zawarta w ustawie niewiele ma wspólnego z prawem przedsiębiorców i kodeksem cywilnym. Problem więc pojawia się, gdy osoba fizyczna wynajmuje lokale, ale nie rejestruje działalności gospodarczej jako przedsiębiorca ‒ podkreśla Przemysław Hinc. Jego zdaniem, takiego problemu nie ma natomiast w przypadku podatku dochodowego od osób prawnych, bo każdy przychód osoby prawnej co do zasady, z wyjątkami wskazanymi w ustawie, podlega opodatkowaniu CIT. Jednak na gruncie VAT mogą pojawić się wątpliwości co do tego, czy taka czynność zawsze podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Dlatego, jak mówi Przemysław Hinc, ustalenie wyraźnych kryteriów pozwalających na rozróżnienie, kiedy mamy do czynienia jeszcze z zarządem majątkiem własnym a kiedy już z działalnością profesjonalną, byłoby bardzo potrzebne podatnikom, ale też byłoby pomocne służbom skarbowym. Na pewno usunęłoby to ogromną przestrzeń niepewności prawa, która nikomu nie służy.

Co mówią sądy

W wyroku z 25 czerwca 2019 r. (sygn. akt II FSK 2214/17) NSA stwierdził m.in., że co do zasady odpłatne zbycie nieruchomości jest odrębnym źródłem przychodów określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, lecz tylko wówczas, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Przepis ten pozostaje zatem w związku z art. 5a pkt 6 in fine tej ustawy stanowiącym, że przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej nie mogą być jednocześnie zaliczane do przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. NSA podkreślił, że ustalenie, że do sprzedaży nieruchomości doszło w wykonaniu działalności gospodarczej, wyklucza możliwość opodatkowania uzyskanego w ten sposób przychodu według zasad dotyczących odpłatnego zbycia rzeczy lub określonych praw, jak chciałaby tego skarżąca. Prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależną od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Działalność gospodarczą należy zatem oceniać na podstawie zbadania konkretnych okoliczności faktycznych wypełniających lub nie znamiona tej działalności. Według NSA, spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT nie należy przy tym rozpatrywać wyłącznie w danym roku podatkowym, lecz należy brać pod uwagę również działania podatnika podejmowane w latach wcześniejszych lub późniejszych, jeżeli jest to niezbędne do oceny zakresu i skali przedsięwzięcia, a także częstotliwości dokonywanych transakcji. Na taką konieczność zwrócił uwagę NSA także w wyroku z 24 września 2015 r. (sygn. akt II FSK 2000/15), obligując organ podatkowy do ustalenia, czy transakcje zbycia udziałów w nieruchomościach, z uwzględnieniem podobnych operacji dokonywanych w nieco szerszym zakresie czasowym, wykraczały poza granice normalnych zachowań związanych z prawidłowym zarządem majątkiem osobistym.

Konia z rzędem jednak temu, kto trafnie wyznaczy owe granice.