Artykuł 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, pięcioletni okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę. Przepis ten został wprowadzony do porządku prawnego z dniem 1 stycznia 2019 r., ale nadal wywołuje rozbieżności interpretacyjne, nawet wśród poszczególnych składów sądów administracyjnych rozpatrujących skargi podatników.
Czytaj również: Darowizna na konto osoby trzeciej a zwolnienie z podatku
Jak liczyć pięcioletni okres zwolnienia z podatku
Generalnie istota tego przepisu sprowadza się do tego, że do wyliczenia pięcioletniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest nie tylko okres przysługiwania własności nieruchomości czy praw majątkowych przez spadkobiercę, który dokonuje odpłatnego zbycia, ale także okres posiadania własności nieruchomości bądź praw majątkowych przez jego spadkodawcę. W sytuacji zatem gdy od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia wymienionych w przepisie składników majątkowych przez spadkobiercę upłynęło pięć lat, odpłatne zbycie nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Dla wielu spadkobierców otwiera się zatem możliwość sprzedaży odziedziczonych nieruchomości i praw bez konieczności uiszczenia podatku. Problem pojawia się jednak wówczas gdy okres, w którym spadkobierca i jego spadkodawca, po którym spadek odziedziczył byli właścicielami krócej niż pięć lat.
Warto też podkreślić, że nie zawsze zbycie majątku spadkowego przez spadkobiercę będzie się wiązać z brakiem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym. Przywołany wyżej przepis dotyczy bowiem wyraźnie określonych składników masy spadkowej, a nie na przykład całości spadku bądź udziału w spadku, których zbycie też jest możliwe w świetle art. 1051 kodeksu cywilnego. Zbycie, przykładowo udziałów w spadku, uchyla się spod dyspozycji przywołanego na wstępie przepisu. Kwalifikowane jest ono bowiem jako zbycie prawa majątkowego, o jakim mowa w art. 18, a nie praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nawet jeżeli w skład spadku wchodziły np. same nieruchomości. Organy skarbowe w wydawanych interpretacjach podkreślają, iż w przypadku zbycia udziału w spadku dochód uzyskany z tego tytułu podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, według skali podatkowej określonej w art. 27 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zob. np. pismo dyrektora KIS z 26 marca 2024 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.98.2024.1.MR).
Wielokrotne dziedziczenie a zwolnienie z podatku
Wracając jednak do problematyki zbycia nieruchomości bądź spółdzielczych praw do lokali, nie ma oczywiście wątpliwości co do tego, że przepis ten pozwala doliczyć spadkobiercom okres ich posiadania przez bezpośrednich spadkodawców, po których spadek odziedziczyli. Problematyczne są jednak te sytuacje, w których spadkobierca i bezpośredni spadkodawca nie byli właścicielami nieruchomości przez okres wskazany w przepisie art. 10 ust. 5 ustawy, ale nieruchomości te od zawsze stanowiły majątek rodzinny i były wielokrotnie dziedziczone. Przykładowo syn odziedziczył nieruchomość po ojcu, który wcześniej odziedziczył ją z kolei po swoim ojcu, ale pozostawał jej właścicielem przez okres krótszy niż pięć lat. Rodzi się pytanie, czy wnuk może uwzględnić tylko czas, w którym to jego ojciec był właścicielem nieruchomości, czy także wcześniej okres własności jego dziadka i gdy suma tych okresów łącznie wynosi pięć lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym dziadek nabył nieruchomość, to sprzedaż ta będzie nieopodatkowana. Kwestia ta nie jest jednolicie postrzegana.
Organy skarbowe, co do zasady, uznają, że przepis pozwala doliczyć jedynie czas posiadania bezpośredniego spadkodawcy, czyli w podanym przykładzie - ojca. Część sądów zgadza się z takim podejściem, dokonując interpretacji literalnej przepisu i tym samym uznając, że „w art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych chodzi o spadkodawcę występującego bezpośrednio przed spadkobiercą - zbywcą nieruchomości, nie zaś o wszystkich spadkodawców nieruchomości, począwszy od pierwotnego jej nabycia, czy wybudowania” (zob. wyrok WSA w Szczecinie z 4 września 2024 r., sygn. I SA/Sz 289/24). Na szczęście dla podatników, nie jest to stanowisko jednolite. W podobnym czasie WSA w Łodzi doszedł do wniosków całkowicie odmiennych, a mianowicie wyrokiem z 19 listopada 2024 r., (sygn. I SA/Łd 607/24) orzekł, iż „okres pięciu lat powinien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez wszystkich spadkodawców do których uprzednio należał przedmiotowy majątek, czyli także przez spadkodawcę spadkodawcy”. W ocenie tego sądu wykładnia literalna art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie prowadzi do właściwych wniosków i winno się uwzględnić również cel ustawowy zwolnienia oraz wykładnię historyczną obowiązującego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy.
Cena promocyjna: 49.8 zł
|Cena regularna: 249 zł
|Najniższa cena w ostatnich 30 dniach: 49.8 zł
Kolejny korzystny wyrok
Tę samą linię orzeczniczą przyjął WSA w Rzeszowie w wyroku z 4 września bieżącego roku (sygn. I SA/Rz 224/25), uchylając interpretację dyrektora KIS z 5 marca 2025 r., 0112-KDSL1-1.4011.18.2025.2.JB. Organ nie zgodził się z podatniczką, która uważała, że do okresu pięcioletniego ma prawo doliczyć czas, w którym nie tylko jej ojciec był właścicielem nieruchomości, ale też okres, w którym nieruchomość była własnością jego brata, po którym on nieruchomość odziedziczył. Sąd uznał jednak, że podatniczka, w ramach spadkobrania, nabyła prawo w zakresie wliczenia okresu posiadania nieruchomości przez poprzednich spadkodawców. W jego ocenie inne podejście byłoby krzywdzące dla spadkobierców, którzy musieliby płacić podatek w przypadku sprzedaży nieruchomości/praw majątkowych pomimo, że np. ich dziadkowie - nie będący ich bezpośrednimi spadkodawcami -spełniali już warunki skorzystania ze zwolnienia.
Jest to zatem kolejny, korzystny dla podatników wyrok, wpisujący się w szerszą wykładnię zwolnienia z opodatkowania odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nabytych w spadku. Ponieważ przywołane wyżej wyroki nie są jeszcze prawomocne, należy oczekiwać na utrwalenie tej linii orzeczniczej finalnie przez Naczelny Sąd Administracyjny.
Katarzyna Siwiec, radca prawny i doradca podatkowy
