Spór w sprawie dotyczył kwalifikacji podatkowej przychodów (zaliczenia do określonego źródła) uzyskanych przez podatnika z tytułu wykonywania umowy zawartej ze spółką A. Zdaniem podatnika umowa ta jest umową o doradztwo i przychody należy rozliczyć jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Natomiast organ podatkowy ocenił umowę jako zbliżoną do umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, z której przychody należy zaliczyć zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Ustalenie tego rodzi dalsze konsekwencje dotyczące m.in. kosztów uzyskania przychodu, czy wysokości opodatkowania. Przedmiotem skargi podatnika była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu, określająca mu zobowiązanie podatkowe w PIT za 2014 r. w kwocie 231.808 zł.

Podatnik dokonywał rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu działalności gospodarczej według liniowej stawki w wysokości 19 proc. Organ podatkowy ustalił, że podatnik do przychodów roku 2014 z tytułu tej działalności zaliczył kwotę 700.000 zł netto, będącą sumą kwot z 13 faktur, jakie skarżący wystawił na rzecz spółki A za świadczone na jej rzecz usługi doradcze.

Bazując na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania kontrolnego prowadzonego wobec spółki A., organ podatkowy stwierdził, że wymieniona spółka do kosztów uzyskania przychodów w 2014 r. zaliczyła wspomnianą kwotę 700.000 zł. Zgodnie z wyjaśnieniem spółki kwota ta dotyczyła wynagrodzenia wypłaconego podatnikowi z tytułu pełnionej przez niego funkcji prokurenta tej spółki.

Zobacz również: NSA: Możliwa rozprawa zamiast posiedzenia niejawnego, ale trzeba czekać dłużej >>

Organ I instancji stwierdził, że brak jest podstaw do zaliczenia przez podatnika kwoty 700.000 zł do źródła przychodów z działalności gospodarczej. Zdaniem tego organu, ww. kwotę należy przyporządkować do przychodów z innych źródeł, podlegających opodatkowaniu według skali podatkowej. Organ podatkowy uznał, że podatnik nie wykonywał na rzecz spółki usług doradczych jako odrębny podmiot gospodarczy, lecz sprawował wyłącznie funkcję prokurenta. Tym samym, organ podatkowy nie dał wiary wyjaśnieniom strony, że w rzeczywistości, intencją stron umowy było zlecenie (powierzenie) stronie świadczenia usług doradczych na rzecz spółki, a nie prokury. Nie uznał też złożonego, w toku postępowania kontrolnego, aneksu, który według wyjaśnień podatnika miał prostować błędne postanowienia umowy. Zdaniem Dyrektora UKS, celem sporządzenia tego aneksu była próba uniknięcia skutków podatkowych związanych z otrzymanymi w latach 2013-2014 przez podatnika wynagrodzeniami w łącznej kwocie 1.270.000 zł.

 


Kontrakt menedżerski – istota i skutki podatkowe

W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucił organowi podatkowemu, że przy ocenie charakteru umowy organ opierał się wyłącznie na jej dosłownym brzmieniu, tj. bez badania woli stron tej umowy oraz bez uwzględnienia całokształtu aktywności podatnika w ww. spółce

Dyrektor IAS, stwierdził z kolei, że zawarta przez podatnika umowa i aneks odpowiadają kontraktowemu menadżerskiemu lub umowom o podobnym charakterze w rozumieniu art. 13 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT.

W związku z dokonaną zmianą kwalifikacji przychodu (w porównaniu z przyjętą przez Dyrektora UKS) organ odwoławczy ponownie wyliczył podatnikowi kwotę zobowiązania podatkowego.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu podatnik wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w części dotyczącej kwalifikacji osiągniętych przez niego przychodów, jako pochodzących z działalności wykonywanej osobiście.

WSA we Wrocławiu w wyroku z 29 września 2017 r.  sygn. akt I SA/Wr 599/17 stwierdził jednak, że skarga nie jest zasadna. Sąd w zaistniałym sporze przyznał rację organowi podatkowemu.

Sąd zwrócił uwagę, że ustawodawca w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT wprost zastrzegł, że do tego źródła przychodów – z działalności wykonywanej osobiści – należy zaliczyć wszystkie przychody z umów, jakie wskazuje przepis, nawet jeżeli umowy te będą zawarte w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Tym samym sama w sobie okoliczność prowadzenia przez podmiot zawierający taką umowę działalności gospodarczej, nie zmienia kwalifikacji przychodów z tej umowy, jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Stąd też argumentacja skargi odwołująca się do okoliczności, że umowa została zawarta przez przedsiębiorcę, zarejestrowanego, prowadzącego działalność gospodarczą nie może mieć wpływu na kwalifikację przychodu do danego źródła. Wolą ustawodawcy przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze należy rozliczać jako przychody z działalności wykonywanej osobiście.

 


Decydujące znaczenie dla zaistniałego sporu ma natomiast kwestia, czy umowa i wykonywane w związku z jej realizacją przez stronę czynności – mają cechy, które pozwalają na uznanie jej za umowę o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontrakt menedżerski lub umowę o podobnym charakterze.

Kontrakt menedżerski, umowa o zarządzenie stanowią umowy nienazwane, nie definiuje ich również ustawa podatkowa, ale na podstawie piśmiennictwa i orzecznictwa sądów dotyczącego tego rodzaju umów przyjmuje się, że istota kontraktu menedżerskiego, nazywanego umową o zarządzanie przedsiębiorstwem bądź umową zarządu, polega na tym, że menedżer zobowiązuje się do prowadzenia za wynagrodzeniem przedsiębiorstwa drugiej strony lub jego części, na jej rachunek i ryzyko, przy czym prowadzi to przedsiębiorstwo bądź we własnym, bądź w cudzym imieniu. 

Umowa nie wskazuje na zarządzanie, ale ważne są wykonywane czynności

WSA stwierdził, że w sprawie organ podatkowy poddał analizie umowę zawartą przez stronę (wraz z aneksem), na podstawie zeznań świadków i wyjaśnień strony poczynił ustalenia co do sposobu jej realizowania oraz zakresu obowiązków stron i w ocenie sądu wnioski organu podatkowego, że umowę należy zaliczyć do umów o podobnym charakterze do umowy o zarządzanie i kontraktów menedżerskich, a nie jest ona umową o doradztwo - są uzasadnione, mimo, że umowa nie wskazuje wprost na zarządzanie czy kierowanie spółką, ale czynności podejmowane przez stronę wskazują na elementy zarządcze i kierownicze. Zdaniem sądu, same intencje jakie towarzyszyły zawarciu umowy nie mogą wpływać na ocenę czynności, jakie strona faktycznie podejmowała w ramach umowy, ani zmienić ich charakteru.

Charakter umowy, jej podstawowe cechy musi być oceniany niezależnie od faktu że spółka to firma rodzinna. Niewątpliwie ten aspekt może wpływać na osobiste relacje towarzyszące wykonaniu umowy, ale z punktu widzenia klasyfikacji prawnej nie może być brany pod uwagę jako zmieniający jej charakter.

Zdaniem sądu,  z akt sprawy wynika, że strona nie świadczyła dla spółki usług o charakterze doradczym, ale posiadała i realizowała kompetencje zarządcze, podejmowała czynności w zakresie decyzyjnym czy nadzorczym.

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający sprawę na posiedzeniu niejawnym oddalił skargę kasacyjną podatnika. Sąd nie dopatrzył się wśród argumentów podatnika i jego pełnomocnika tez zasługujących na uwagę i podważających orzeczenie WSA i decyzje organów skarbowych. NSA podzielił poglądy WSA we Wrocławiu i zaprezentowaną ocenę przedmiotowej umowy a w konsekwencji kwalifikację do odpowiedniego źródła przychodów.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 października 2020 r., sygn. akt II FSK 1277/18