Zgodnie z regulacją ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”), rezydenci dla celów podatkowych mają w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Oznacza to, że opodatkowaniu w Polsce podlegają osiągnięte w trakcie roku podatkowego przez podatnika dochody niezależnie od miejsca ich uzyskania. W związku z czym, rezydent dla celów podatkowych, zobowiązany jest do wykazania w zeznaniu podatkowym nie tylko dochodów mających swoje źródło w Polsce, ale także dochodów uzyskanych w trakcie roku podatkowego poza terytorium Polski.
Powyższy obowiązek dotyczy wyłączenie rezydentów dla celów podatkowych w Polsce, tj. osób które spełniają przynajmniej jeden z wymogów znajdujących się w art. 3 ust 1a ustawy o PIT: posiadają w Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów życiowych lub gospodarczych lub przebywają na terenie Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
Zobacz procedurę w LEX: Ustalanie rezydencji podatkowej osoby fizycznej >
Ważne pojęcie centrum interesów życiowych lub gospodarczych
Centrum interesów życiowych lub gospodarczych nie zostało zdefiniowane przez ustawodawcę, przyjmuje się że wspomniane pojęcie powinno co do zasady rozpatrywać się w zakresie powiązań jakie łączą podatnika z danym krajem rozpatrując kryteria społeczne (np. obecność najbliższej rodziny) czy ekonomiczne (miejsce wykonywania pracy czy kraj w którym podatnik posiada nieruchomość).
Czytaj w LEX: Opodatkowanie dochodów z pracy wykonywanej za granicą >
Osoby, które nie spełniają żadnego z powyższych wymogów należy uznać za nierezydentów dla celów podatkowych w Polsce. Wspomniani podatnicy mają obowiązek zadeklarowania do opodatkowania w Polsce jedynie dochodów z polskich źródeł.
W przypadku, jeżeli ustalenie statusu rezydencji wiąże się z trudnościami, ze względu na spełnienie przesłanek rezydencji w dwóch krajach, w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, które Polska ma zawarte z wieloma krajami znajdują się reguły mające na celu rozwiązywanie potencjalnych sporów.
Czytaj w LEX: Opodatkowanie dochodów z pracy najemnej w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę >
Zasady opodatkowania a umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania
Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania regulują także metody unikania podwójnego opodatkowania, które określają jak dokładnie ma wyglądać opodatkowanie w Polsce zagranicznego dochodu. Należy w tym miejscu podkreślić, że co do zasady bowiem uzyskiwane dochody podlegają opodatkowaniu w miejscu ich uzyskania. Jeżeli zatem rezydent dla celów podatkowych w Polsce wykonywał pracę we Francji i dochód uzyskany za wspomnianą pracę podlega opodatkowaniu we Francji, postanowienia umowy jaką Polska ma zawartą z Francją o unikaniu podwójnego opodatkowania wskazują jaką metodę należy zastosować w tym przypadku.
Czytaj w LEX: Opodatkowanie dochodów pracowników oddelegowanych >
Metody unikania podwójnego opodatkowania
W polskich regulacjach istnieją dwie potencjalne metody unikania podwójnego opodatkowania, które zostały przyjęte w umowach z różnymi państwami: zaliczenia proporcjonalnego (kredytu) oraz wyłączenia z progresją.
Od kilku lat wpływ na zmianę metody ma konwencja MLI, której stroną jest Polska. Postanowienia konwencji pozwalają jej stronom na jednostronne dokonanie zmian w umowie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie metody. Polska skorzystała ze wspomnianych uprawnień i kraje, w przypadków których metoda została zmieniona to między innymi Wielka Brytania czy Norwegia. Zmiana umowy z Wielką Brytanią i Norwegią wprowadza jako metodę unikania podwójnego opodatkowania zaliczenie proporcjonalne, zamiast wyłączenia z progresją. Przedmiotowa zmiana dotyczy dochodów uzyskiwanych od dnia 1 stycznia 2020 roku jeżeli chodzi o Wielką Brytanię, a od dnia 1 stycznia 2021 roku jeżeli chodzi o Norwegię.
Metoda wyłączenia z progresją obowiązuje dalej w umowach z wieloma krajami m.in. z Francją.
Czytaj w LEX: Metody unikania podwójnego opodatkowania w zawartych przez Polskę umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania >
Wyłączenie z progresją
Polska zwalnia dochody uzyskane zagranicą z opodatkowania, w przypadku zastosowanie metody wyłączenia z progresją. Wspomniany dochód będzie jednakże uwzględniony przy obliczaniu stopy podatkowej, która będzie miała zastosowanie do pozostałych dochodów osiągniętych przez podatnika.
Przedmiotowe dochody nie podlegają zatem opodatkowaniu w Polsce, tym niemniej podatnik zobowiązany jest do ich wykazania w zeznaniu podatkowym. Skutkiem także jest zwiększenie zobowiązania podatkowego z polskich źródeł dochodów, jako że dochody zagraniczne zwiększają rzeczywistą stopę opodatkowania, która ma zastosowanie do dochodów z Polskich źródeł.
W sytuacji, gdy podatnik będący rezydentem uzyskuje jedynie dochody będące w Polsce zwolnione z opodatkowania ze względu na zastosowanie metody wyłączenia z progresją, brak będzie należnego podatku do zapłaty w Polsce, a także podatnik nie ma obowiązku złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy.
Przedmiotowa metoda ma zastosowanie między innymi dla podatników, będących rezydentami dla celów podatkowych, uzyskujących dochody we Francji, a także do dochodów uzyskiwanych do dnia 31 grudnia 2020 w Norwegii.
Czytaj w LEX: Zasady opodatkowania studentów w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę >
Zaliczenie proporcjonalne (kredyt)
Przedmiotowa metoda ma zastosowanie w przypadkach, gdy wskazuje tak poszczególna umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, np. z Holandią oraz ze względu na konwencję MLI w Wielkiej Brytanii i Norwegii (z ograniczeniami wskazanymi powyżej). Podkreślenia wymaga też fakt, iż zgodnie z przepisami ustawy o PIT, jeżeli Polska nie ma podpisanej z danym krajem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, metodą która powinna mieć zastosowanie w tym przypadku będzie właśnie zaliczenie proporcjonalne.
W oparciu o wspomnianą metodę, dochód zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce na zasadach ogólnych, łącznie z dochodem uzyskanym ze źródeł polskich. Podatnik może jednakże dokonać odliczenia od podatku proporcjonalnej kwoty podatku zapłaconego zagranicą. Kwota odliczonego podatku nie może zgodnie z postanowieniami ustawy o PIT „przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.”.
Czytaj w LEX: Opodatkowanie wynagrodzeń dyrektorów w polskich umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania >
Powyższe rozwiązanie w rezultacie wiąże się z większym obciążeniem podatkowym niż metoda wyłączenia z progresją. W związku z czym w ustawie o PIT istnieje rozwiązanie, którego skutkiem było odpowiednie pomniejszenie zobowiązań podatników w takich przypadkach, do poziomu opodatkowania jaki byłby należny w przypadku wykorzystania umowy wyłączenia z progresją.
Ulga abolicyjna po nowemu
Jednakże opisywane rozwiązanie – ulga abolicyjna, nie będzie działało w opisywanym zakresie od dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2021 roku. Zgodnie z nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, potencjalne odliczenie podatku z wykorzystaniem ulgi abolicyjnej zostało ograniczone do kwoty zmniejszającej podatek – tj. 1 360 zł. Podatnicy w dokonywanych za rok 2021 i kolejnych rozliczeniach, nie będą zatem uprawnieni do odliczenia podatku w kwocie przekraczającej 1 360 zł przy wykorzystaniu wspomnianej ulgi. Wspomniane rozwiązanie powoduje, że podatnicy rozliczający dochody zagraniczne od 2021 roku w ostateczności będą mieli inne zobowiązania podatkowe w zależności od kraju w którym wykonywali pracę. Ograniczenie to nie dotyczy dochodów uzyskiwanych poza terytorium lądowym.
Zobacz linię orzeczniczą w LEX: Ulga abolicyjna a zapłata podatku za granicą >
W przeciwieństwie do metody wyłączenia z progresją, rezydenci dla celów podatkowych w Polsce, którzy osiągają dochody wyłączenie poza terytorium Polski będą mieli zobowiązanie podatkowe w Polsce i są zobowiązani także do złożenia zeznania podatkowego w Polsce.
Zobacz więcej: Ograniczenie ulgi abolicyjnej nie dotyczy dochodów z 2020 roku >>
Jakub Pankowiec, ekspert w zespole ds. PIT w KPMG w Polsce
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
