W orzecznictwie wykształciło się stanowisko, zgodnie z którym podatnik w przypadku nabycia usług niematerialnych (np. marketingowych), w celu skorzystania z prawa do odliczenia VAT, jest obowiązany udokumentować wykonanie tych usług za pomocą dowodów materialnych. Taką tezę można znaleźć przykładowo w wyroku NSA I FSK 1175/16. Sąd stwierdził tu, że organy podatkowe słusznie odmówiły podatnikowi prawa do odliczenia wobec dowodów przedłożonych przez podatnika, które nie były wystarczające dla udowodnienia wykonania usługi. Podobne stwierdził NSA w wyroku I FSK 2043/14.

 

Nowe podejście do dokumentowania usług

Z takim podejściem do obowiązku podatnika nie zgodził się WSA w Gliwicach w wyroku sygn. akt I SA/Gl 448/19. Uznał on, że nie mają oparcia ani w przepisach ogólnego prawa podatkowego, ani w unormowaniach z zakresu podatku od towarów i usług tezy, że na stronie postępowania podatkowego ciąży obowiązek posiadania materialnych dowodów potwierdzających wykonanie poszczególnych usług niematerialnych. Co więcej, sąd stwierdził, że nie istnieje ograniczenie pozwalające organom podatkowym w toku postępowania oprzeć rozstrzygnięcie jedynie na tym, że podatnik nie przedstawił wystarczających materialnych dowodów na wykonanie usługi. Zdaniem WSA w Gliwicach, to na organach podatkowych spoczywa ciężar dowodzenia i to one są zobowiązane do ustalenia prawdy obiektywnej, do której powinny dążyć wszelkimi środkami dowodowymi.

Czytaj w LEX: Rozliczanie usług niematerialnych w kosztach podatkowych >

- Wyrok WSA w Gliwicach jest niezwykle istotny, ponieważ zakwestionował on stałą praktykę organów podatkowych, które wprost lub pośrednio uzależniają prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie usług niematerialnych od udokumentowania ich wykonania. Sąd potwierdził, że takie podejście nie ma oparcia w przepisach prawa podatkowego, a wręcz stoi w sprzeczności z przewidzianą w ordynacji podatkowej zasadą prawdy obiektywnej i związanym z nią obowiązkiem zebrania oraz rozpatrzenia materiału dowodowego przez organ prowadzący postępowanie podatkowe – ocenia Grzegorz Keler, adwokat w kancelarii SPCG.

 


To skarbówka ma prowadzić postępowanie i szukać dowodów

Ekspert tłumaczy, że organy podatkowe często próbują przenieść na podatnika ciężar dowodu, wskazując że urzędnicy nie mogą mieć wiedzy na temat istniejących dowodów potwierdzających wykonanie usług. Jednak – jak słusznie wskazał WSA w Gliwicach – wobec braku materialnych dowodów administracja podatkowa powinna podjąć trud ustalenia prawdy obiektywnej poprzez poszukiwanie innych, dostępnych w danych okolicznościach dowodów. – Stanowisko sądu jest uzasadnione na podstawie przepisów prawa podatkowego, jednak nie jest często spotykane w orzecznictwie – wskazuje Grzegorz Keler.

Zobacz również: Przed firmami kolejne obowiązki dotyczące raportowania >>

Dokumentowanie usług ważne nie tylko dla potrzeb VAT

Udokumentowanie wykonania usług niematerialnych ma znaczenie również na gruncie podatków dochodowych. Podobnie jak w przypadku odliczenia podatku VAT, organy kwestionują bowiem możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na zakup usług, które nie zostały udokumentowane, pomimo iż nie ma ku temu bezpośrednich podstaw prawnych. Jak wskazuje Grzegorz Keler, w świetle wyroku WSA w Gliwicach takie praktyki również mogą budzić wątpliwości. Co więcej często wymaga się od podatnika wykazania, że dany wydatek był celowy i racjonalny, nawet jeżeli organ nie posiada wiadomości specjalnych umożliwiających potwierdzenie lub zakwestionowanie takich twierdzeń i dowodów. Przykładowo, nierzadko fiskus kwestionuje zasadność wypłaconego wynagrodzenia, twierdząc że nabyte usługi marketingowe nie przyniosły efektów. Praktyki takie nie znajdują jednak uzasadnienia prawnego.

Zobacz procedurę w LEX: Wyłączenie możliwości zaliczania do KUP niektórych kosztów ponoszonych na rzecz podmiotów powiązanych >

Problem potwierdza również Krzysztof Koniewski, doradca podatkowy, partner w kancelarii TLA Smoczyński Koniewski. Zwraca uwagę, że ta sama faktura, na podstawie której podatnik odlicza podatek naliczony, jest również podstawą do ujęcia wydatku w kosztach uzyskania przychodów. - Tutaj linia orzecznicza jest już raczej ugruntowana i uzależniania uznanie wydatków za koszt uzyskania przychodu od prawidłowości ich udokumentowania – dodaje. W przypadku zaliczenia do kosztów podatkowych, zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie stanowiskiem (wyrok NSA II FSK 1048/10, WSA I SA/Łd 21/14), ciężar udowodnienia wykonania usługi spoczywa bowiem na podatniku. To podatnik musi przekonać organ, że usługa została faktycznie wykonana, pod rygorem braku zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych, choć także i tu przepisy nie przewidują wprost takiego obowiązku podatnika.

 


Koszt i odliczenie VAT to przywileje podatnika

Zdaniem Krzysztofa Koniewskiego, takie podejście bazuje na tezie, że koszt podatkowy jest przywilejem podatnika i to on musi wykazać możliwość skorzystania z tego przywileju. Podobnie ma się jednak sprawa z prawem do odliczenia podatku naliczonego na gruncie VAT. - Dlatego mając świadomość, że w tym zakresie mogą pojawiać się odmienne stanowiska (nie tylko sądów), broniące zarówno racji podatnika jak i organów podatkowych, należy stwierdzić jedno - WSA w Gliwicach dotknął bardzo ważnego tematu bezrefleksyjnego podchodzenia organów podatkowych do kwestii posiadania przez podatnika dowodów wykonania usługi, opartego o słynne stwierdzenie organów kierowane w wezwaniach do podatników: „proszę o przedłożenie wszelkich dowodów wykonania usługi”. Po takim wezwaniu podatnik przedkłada wszystko co ma, natomiast organ poprzestaje na stwierdzeniu, że nie jest to wystarczające, nie wskazując jednocześnie jakich dowodów mu brakuje – przestrzega ekspert.

Zobacz w LEX: Limity koszów uzyskania przychodów na wydatki na usługi niematerialne i WNiP - szkolenie online >

Katarzyna Ciesielska, doradca podatkowy, senior manager w Grant Thornton zaleca z kolei, by pomimo orzeczenia WSA w Gliwicach, podatnicy nie poprzestawali na ograniczaniu się do posiadania faktury, chcąc skorzystać z prawa do odliczenia podatku. - Raczej nie spodziewam się, że zapoczątkuje ono zmianę linii orzeczniczej - ocenia.