W praktyce utrwaliło się przekonanie, że zaniechanie inwestycji z przyczyn nieleżących po stronie podatnika nie będzie skutkowało obowiązkiem korekty z art. 91 ustawy o VAT, tj. podatnik nie musi zwracać VAT odliczonego od ww. zakupów inwestycyjnych (por. interpretacje indywidualne dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 lutego 2021 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.876.2020.2.WL, z 28 października 2019 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.644.2019.1.SR, z 30 maja 2018 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.123.2018.2.MN).
Skutki zbycia efektów inwestycji zaniechanej
Jest tutaj jednak jeden haczyk. Powyższe stanowisko dotyczy jedynie etapu zaniechania inwestycji. Jeżeli podatnik postanowi następnie dokonać zbycia gruntu lub nakładów związanych z taką inwestycją, to obowiązek korekty może zostać reaktywowany. Ryzyko w tym zakresie istnieje w szczególności, gdy nastąpi zbycie w drodze czynności zwolnionej z VAT (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a ustawy o VAT). Art. 91 ust. 8 ustawy o VAT bowiem jasno wskazuje, że korektą są objęte również towary i usługi nabyte przez podatnika celem wytworzenia towarów, o których mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT (tj. środki trwałe/wartości niematerialne i prawne/grunty), które zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem ww. towarów do użytkowania. W praktyce chodzi najczęściej o wydatki na zakup gruntu i nakłady na tzw. „środki trwałe w budowie”.
Zobacz procedurę w LEX: Zmiana przeznaczenia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych - korekta podatku naliczonego >
W przypadku gruntu nie do końca możemy mówić o jego wytworzeniu jako towaru, ale raczej o nabyciu. Niemniej jednak, z uwagi na odwołanie ustawodawcy do całości art. 91 ust. 2, który dotyczy również gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, należy uznać że takie towary także są objęte obowiązkiem korekty.
Czytaj w LEX: Zaniechanie inwestycji a prawo do odliczenia i zwrotu VAT >
Zobacz również: Ministerstwo Finansów poprawia projekt dotyczący e-fakturowania >>
Ryzyka podatkowe związane z korektą jednorazową
W ustawie o VAT przewidziano oczywiście mechanizm korekty również w odniesieniu do zbycia środków trwałych, WNIP czy gruntów, które zostały oddane do użytkowania. Różnica polega na tym, że taka korekta dokonywana jest jedynie w odniesieniu do pozostałego okresu korekty. Przykładowo, gdy sprzedaż następuje po 9 latach z 10-letniego okresu korekty, to pozostaje nam tylko jeden rok objęty obowiązkiem korekty związanej ze sprzedażą. Natomiast, gdy dokonujemy sprzedaży przed oddaniem ww. towarów do użytkowania, obowiązek korekty jednorazowej istnieje bez ograniczeń czasowych (w tym również wynikających z okresów przedawnienia z Ordynacji podatkowej). W takiej sytuacji, gdy dochodzi do sprzedaży zwolnionej z VAT, podatnik może być obowiązany do zwrotu całej pierwotnie odliczonej kwoty VAT od wydatków inwestycyjnych.
W konsekwencji kluczowe w tym zakresie wydaje się ustalenie, kiedy nastąpiło oddanie gruntu lub środka trwałego do użytkowania. Niestety organy podatkowe utożsamiają moment oddania towaru do używania z datą jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych. W tym kontekście, wskazują, że obowiązek korekty, o której mowa w art. 91 ust. 8 i ust. 7d ustawy o VAT stosuje się również, gdy towar formalnie nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych/został ujęty jako środek trwały w budowie – także w przypadkach, gdy został on wcześniej faktycznie oddany do użytkowania (por. interpretacja indywidualna z 6 grudnia 2021 r., nr 0114-KDIP4-1.4012.546.2021.2.APR, oraz interpretacja indywidualna z 14 listopada 2018 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.681.2018.2.KO).
Zobacz procedurę w LEX: VAT od sprzedaży budynków, budowli lub ich części >
Rozwiązanie minimalizujące ryzyka podatkowe
Szansą na rozwiązanie problemu mogłoby być zgromadzenie argumentacji przemawiającej za oddaniem towaru do używania w sposób faktyczny, jeśli takowe miało miejsce, przed wprowadzeniem go do ewidencji środków trwałych (np. poprzez udostępnienie spółce z grupy). Stanowisko, zgodnie z którym niewprowadzenie danego składnika majątkowego do ewidencji środków trwałych nie oznacza automatycznie, że został on oddany do użytkowania, zostało przedstawione w nieprawomocnym orzeczeniu WSA w Poznaniu z 07.11.2019 r. (sygn. I SA/Po 611/19). Próba obrony tego stanowiska przez podatnika w drodze interpretacji indywidualnej (dodatkowo podpartym tezami wskazanego wyroku) mogłaby pozwolić na uniknięcie obowiązku korekty jednorazowej i jej negatywnych skutków ekonomicznych.
Małgorzata Łodzińska-Tchórznicka, associate w ENODO
Czytaj w LEX: Zaniechanie budowy środka trwałego >
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
