Najnowsza interpretacja podatkowa dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0114-KDIP3-2.4011.848.2020.2.MS dotyczyła kwalifikacji oraz rozgraniczenia poszczególnych wydatków związanych z nieruchomościami jako remont lub ulepszenie w rozumieniu przepisów podatkowych. Sprawa jest istotna, bo wydatki kwalifikowane na remont można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, ulepszenie natomiast wiąże się z podniesieniem wartości początkowej środka trwałego. Takich wydatków nie można wtedy odliczyć w kosztach na bieżąco. Konieczne są odpisy amortyzacyjne. Problem jednak w tym, że nie bardzo wiadomo, gdzie kończy się remont, a zaczyna ulepszenie.

 

Prace budowlane jako remont lub ulepszenie

Z wniosku o wydanie interpretacji wynikało, że podatnik kupił i zaliczył do środków trwałych nieruchomość, która w celu przystosowania do użytkowania wymagała wielu prac budowlanych. W tym kontekście do prac o charakterze remontowym - kwalifikowanych jako koszty uzyskania przychodów w dacie poniesienia - zostało zaliczone m.in. łatanie dachu, wymiana rynien, malowanie ścian, uzupełnienie posadzki oraz dostosowanie wewnętrznej instalacji elektrycznej do nowego przyłącza. Z kolei czynności takie jak wymiana istniejącej elewacji, przyłącza gazowego oraz zmiana instalacji grzewczej stanowiły ulepszenie rozliczane na gruncie przepisów podatkowych poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne.

Zobacz również: Nowe ograniczenie w rozliczaniu strat podatkowych >>

 

Ważny jest wzrost wartości użytkowej środka trwałego

Organ podatkowy uznał, że środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 tys. zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności: okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Zdaniem dyrektora KIS, istotą remontu są natomiast wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny użytkowy środka trwałego.

 

 

Kwalifikacja wydatków wymaga szczegółowego podejścia

Mateusz Pietranek, doradca podatkowy, ekspert w zakresie podatków dochodowych w GWW zauważa, że w treści interpretacji zostały zaprezentowane czynniki, które mogą zostać wzięte pod uwagę przez podatników przy kwalifikacji poniesionych wydatków jako remont ze szczególnym uwzględnieniem konieczności wymiany zużytych składników technicznych, których stan uległ pogorszeniu w toku bieżącej eksploatacji. Podkreślone również zostało, iż czynności remontowe powinny zmierzać do zachowania dotychczasowej substancji budynków. Organ podatkowy wskazał, że przy ich dokonaniu mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Istotne jest jednak, aby skutkiem remontu nie był wzrost wartości użytkowej, a jedynie przywrócenie poszczególnego środka trwałego do jego pierwotnego charakteru. W przeciwieństwie do opisanych cech w wyniku ulepszenia środek trwały powinien zostać unowocześniony lub przystosowany do spełnienia nowych funkcji.

- Interpretacja może stanowić istotny wyznacznik dla podatników dokonujących prac budowlanych nabytych nieruchomości – podkreśla Mateusz Pietranek.

Nie wiadomo jednak, czy rozwiąże wszystkie problemy podatników z rozliczaniem tego typu wydatków.

Jak bowiem podkreśla Agnieszka Czernik, doradca podatkowy, linia demarkacyjna przebiegająca pomiędzy remontem a ulepszeniem budynku potrafi być bardzo cienka i przesuwać się w zależności od indywidualnej sytuacji, okoliczności oraz celu ponoszonych nakładów (remontowych lub inwestycyjnych). Granica przebiega nie tylko pod kątem budowlanym, technologicznym, ale także pod kątem finansowym i podatkowym: pomiędzy zaliczaniem wydatków do kosztów uzyskania przychodów na bieżąco (w miesiącu, w którym wydatki poniesiono, a prace przeprowadzono) a rozliczaniem wydatków w czasie przez najbliższych 10 lub nawet kilkadziesiąt lat. Zdaniem Agnieszki Czernik, podobnym problemem jest także wyznaczenie granicy pomiędzy nakładami inwestycyjnymi poniesionymi na wybudowanie nowego budynku, a jego wyposażeniem, jak również zagospodarowaniem terenu wokół niego.

  


 

Ważny moment poniesienia wydatku

Problem jest zwłaszcza w przypadkach, gdy na podział zakresów poszczególnych prac i zakupów nakładają się granice czasowe; fakt, iż wydatek poniesiono przed ukończeniem obiektu i oddaniem go do użytkowania nie oznacza, iż każdy wydatek należy zaliczać jako zwiększający przyszłą wartość początkową inwestycji rozpoczętej, zamiast koszt materiałów, wyposażenia oraz usług obcych.

- Interpretacja wydana przez dyrektora KIS może stanowić przewodnik dla podatników, zawierający katalogi wytycznych dla remontów oraz dla ulepszenia, także za pomocą orzecznictwa NSA. Zaakcentowano, iż dziedzina budownictwa (np. materiały budowlane) też nie jest wolna od postępu technicznego i zmian cywilizacyjnych. Remont, mający na celu przywrócenie pierwotnej wartości budynku (odtworzenie tej wartości) wcale nie musi być przeprowadzany przy pomocy tych samych narzędzi, technologii, materiałów – zauważa Agnieszka Czernik.

Wspomnieć można chociażby dość powszechne dywagacje podatkowe sprzed niemal 20 lat na temat wymiany okien drewnianych na plastikowe i możliwości zaliczania wydatków na ich wymianę do kosztów remontów, zamiast ulepszenia.

 

Istotne przesłanki ulepszenia

W interpretacji wskazano również, że ulepszenie to przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja i modernizacja. Wymieniono także trzy warunki ulepszenia:

  • suma wydatków przekracza wartość 10 tys. zł,
  • następuje wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do wartość z dnia przyjęcia do używania (nie chodzi jednak o wzrost wartości w stosunku do stanu poprzedzającego prace w obiekcie),
  • ulepszenie musi być mierzalne: okresem używania (wydłużenie tego okresu na skutek ulepszenia), zwiększenie zdolności wytwórczej, podwyższenie jakości produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych, obniżenie kosztów eksploatacji.

- Przyznam, iż to dodatkowe obostrzenie zawarte w drugim i trzecim warunku ulepszenia nie do końca może być jasne i staje się niebezpieczne. Znacznie wydłuża podatnikowi okres porównawczy i zawyża kwoty nakładów, jakie należy brać pod uwagę – zauważa Agnieszka Czernik. Jej zdaniem, wartość budowli zniszczonej, nadającej się do remontu kapitalnego z dnia nabycia w roku 2000, przechodzącej kilkakrotnie remont i szereg pomniejszych ulepszeń niewykraczających poza kwotę 10 tys. zł, jest nieporównywalna z wartością budynku z momentu rozpoczęcia ulepszenia (np. marzec 2021 r.), a w stosunku wartości i momentu zakończenia ulepszenia (np. czerwiec 2021r) zawsze będziemy mieli do czynienia z inwestycją rozliczaną za pomocą amortyzacji przez wiele lat i to przy pomocy dość niskiej stawki. Dodatkowo, samo tempo amortyzacji również może pozostawać w tyle za zmianami cywilizacyjnymi.