Sprawa, nad którą pochylił się NSA, ma duże znaczenie, ponieważ - jak sąd ten sam przyznał - wiele spraw dotyczących marynarzy czeka na rozpoznanie. Prezes NSA skierował do poszerzonego składu tego sądu pytanie prawne. Chodzi o to, czy na gruncie sformułowania użytego w art. 14 ust. 3 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, mówiącego o tym, że "wynagrodzenie uzyskane w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, może być opodatkowane w tym Państwie", zastosowanie znajduje metoda unikania podwójnego opodatkowania w Polsce, o której stanowi art. 22 ust. 1 lit. a)-d) tej Konwencji, w przypadku gdy osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce i osiągająca z tego tytułu dochód, nie podlega z tytułu jego uzyskania, zgodnie z prawem wewnętrznym Norwegii, obowiązkowi podatkowemu.
NSA w składzie siedmioosobowym rozpoznał tę sprawę 6 października br. i nie podjął jednak uchwały. Przekazał ją do rozpoznania poszerzonemu składowi.
Pełnomocnik podatnika argumentował, że organy skarbowe znalazły sobie kolejny obszar do szukania pieniędzy i w przypadku niekorzystnego rozstrzygnięcia NSA marynarzom grożą postępowania wymiarowe wszczynane przez organy skarbowe.
Pełnomocnik twierdził, że nie jest ważne, pod jaką banderą pływa statek i gdzie podatnik marynarz zapłacił podatek, ale gdzie powstał obowiązek podatkowy, a ten powstał w Norwegii, bo istotne dla tej sprawy jest miejsce zarządu statkiem, nie było ważne, że podatnik zapłacił podatek na Bahamach. Chodziło o to, że Bahamy nie mają z Polską umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a Norwegia ma. Norwegia jednak nie obejmuje opodatkowaniem takich marynarzy jak w tym przypadku. I tego z kolei broniły organy skarbowe. Twierdziły, że skoro podatnik ma miejsce interesów życiowych i nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, a Norwegia nie opodatkowuje takich dochodów marynarzy, to podatnik od całości swoich dochodów powinien zapłacić podatek w Polsce i nie ma prawa do ulgi abolicyjnej.
Orzecznictwo rozbieżne
- Należy spodziewać się, że rozstrzygnięcie w składzie siedmiu sędziów będzie miało duże znaczenie – podkreślał sędzia Jan Rudowski.
Sędzia Rudowski zauważył, że same strony miały wątpliwości, bo nie formułowały jednoznacznych tez w swoich stanowiskach. Sędzia przyznał, że istotnie można dopatrzyć się rozbieżnego orzecznictwa w tej kwestii, ale nie jest to jedyna przesłanka do ewentualnego podjęcia uchwały, bo każdorazowo należałoby rozważyć, w jakich stanach faktycznych te orzeczenia zapadały.
- Przy podejmowaniu uchwał musi istnieć związek z tą konkretną sprawą administracyjną. A w tej sprawie sama odpowiedź na przedstawione zagadnienie prawne jeszcze by sprawy nie rozstrzygała – podkreślał sędzia Rudowski.
NSA wskazał, że nie pozostaje też bez znaczenia fakt rozstrzygania spraw tego samego podatnika, bo to jest jedna z pięciu spraw, które są w NSA i dotyczą tego konkretnego podatnika. Jedna ze spraw jest już zakończona prawomocnym wyrokiem NSA, korzystnym dla podatnika, w którym zgodzono się, że istniały podstawy do uchylenia decyzji organów skarbowych.
- Istotnie jest tak, że jest duża grupa spraw tego typu, które oczekują na rozpoznanie w NSA z zakresu zastosowania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Mam nadzieję, ze ten wyrok w składzie siedmiu sędziów będzie miał charakter porządkujący – przyznał sędzia Rudowski.
Cena promocyjna: 198 zł
|Cena regularna: 220 zł
|Najniższa cena w ostatnich 30 dniach: 153.99 zł
Eksperci: Pole minowe i doniosłe znaczenie wyroku
- Rozliczenie podatkowe marynarzy to pole minowe. Wymienię tu cztery przykładowe przyczyny takiego stanu rzeczy. Po pierwsze, zastosowanie mogą znajdować zarówno przepisy polskie, jak i przepisy innych krajów. Po drugie, w grę wchodzą też nierzadko piętrowe przepisy międzynarodowe (np. umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania „korygowana” przez Konwencję MLI). Po trzecie, skorzystanie ze zwolnienia podatkowego dedykowanego marynarzom wymaga choćby przedstawienia zaświadczenia, którego pozyskanie nie jest łatwe (zagranicznym armatorom z trudem przychodzi zrozumienie konieczności potwierdzenia okoliczności wymaganych przez polskie przepisy). I po czwarte, podejście fiskusa do marynarzy jest często – mówiąc eufemistycznie – pozbawione zrozumienia. Nie dziwi więc, że w obliczu powyższego rozliczenie marynarzy stało się zagadnieniem na uchwałę NSA. Uważam, że marynarze zagoszczą w NSA na stałe - komentuje Marcin Bodziony, doradca podatkowy, ekspert w zakresie kontroli i postępowań podatkowych.
Sprawa dotyczy PIT marynarza za 2016 r. w związku z dochodami uzyskanymi w Norwegii.
- Uchwała NSA miałaby jednak znaczenie nie tylko dla marynarzy zarabiających w Norwegii. Rozwiązanie norweskie nie jest unikalne. W wielu krajach jest tak, że tamtejszy fiskus albo w ogóle nie chce opodatkowywać marynarzy, albo wprowadza dla nich specjale zwolnienie. Tę sytuację próbuje wykorzystać polski fiskus, który uważa, że połączenie korzystnych rozwiązań krajowych (ulga abolicyjna) i międzynarodowych (unikanie podwójnego opodatkowania), pozwalające marynarzowi nie płacić podatku w Polsce – owszem – miało zastosowanie, ale tylko wtedy, gdy marynarz zapłacił podatek za granicą. Jeśli skorzystał ze zwolnienia, to polska administracja skarbowa ma pełne pole do popisu i może opodatkować dochody marynarza – podkreśla Marcin Bodziony.
Jego zdaniem szkoda, że NSA nie zdecydował się na podjęcie uchwały.
- Kwestia pozostaje jednak otwarta, bo teraz przed tym samym dylematem stanie powiększony skład NSA, który ma wydać wyrok, który będzie miał niebagatelne znaczenie dla podatników. Jeśli będzie korzystny, to da marynarzom dodatkowy argument przeciwko fiskusowi, a być może nawet zastopuje niekorzystną dla marynarzy praktykę. Jeśli będzie niekorzystny, to w złym położeniu znajdą się nie tylko ci podatnicy, przeciwko którym już toczą się podobne sprawy, ale też ci, którymi do tej pory fiskus się nie interesował. Negatywny wyrok może bowiem uruchomić lawinę postępowań wymiarowych przeciwko marynarzom. Te zaś będą wiązały się z koniecznością zapłaty podatku wraz z odsetkami i być może odpowiedzialnością karną skarbową - zauważa Marcin Bodziony.
Spójność z zasadami konwencji
Kolejny ekspert zauważa, że prawdopodobnie istotną okolicznością był fakt, że w analizowanej sprawie podatnik zapłacił już podatek w innym kraju – na Bahamach – z którym Polska nie ma zawartej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
- Dla rozstrzygnięcia tej sprawy kluczowe jest, aby wykładnia przepisów Konwencji była dokonywana zgodnie z art. 31–32 Konwencji Wiedeńskiej o prawie traktatów, które nakazują interpretować traktat w dobrej wierze, zgodnie ze zwykłym znaczeniem użytych wyrazów w ich kontekście oraz w świetle jego przedmiotu i celu. Zasady te przesądzają, że pierwszeństwo należy przyznać znaczeniu wynikającemu z samej umowy międzynarodowej, a nie z prawa krajowego jednego z państw-stron, chyba że z jej treści wynika odmienna intencja stron – podkreśla dr Radosław Bulejak, radca prawny, doradca podatkowy z kancelarii AXELO Prawo i Podatki.
Wskazuje, że celem Konwencji polsko-norweskiej – jak każdej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania – jest eliminacja sytuacji, w których ten sam dochód podlega wielokrotnemu opodatkowaniu.
- Użyte w art. 14 ust. 3 sformułowanie „może być opodatkowane” należy rozumieć jako przyznanie Norwegii potencjalnego prawa do opodatkowania, niezależnie od tego, czy państwo to faktycznie z tego prawa korzysta. Z tego powodu w art. 22 ust. 1 lit. d) wprowadzono tzw. klauzulę switch-over, która przewiduje zastosowanie przez Polskę metody proporcjonalnego odliczenia w sytuacji, gdy zgodnie z prawem wewnętrznym Norwegii dochód jest zwolniony z podatku – stwierdza dr Bulejak.
Organy podatkowe wskazują jednak, że pojęcie „zwolnienia z podatku” należy rozumieć wąsko, wyłącznie jako sytuację, w której dochód co do zasady podlega opodatkowaniu, ale został z niego zwolniony na mocy wewnętrznych przepisów norweskich.
- W mojej ocenie wykładnia proponowana przez organy podatkowe – uzależniająca stosowanie Konwencji wyłącznie od faktycznego poboru podatku przez Norwegię – jest nie do pogodzenia z zasadami interpretacji traktatów wynikającymi z Konwencji Wiedeńskiej. Taka interpretacja sprowadzałaby art. 14 ust. 3 i art. 22 ust. 1 lit. d) Konwencji polsko-norweskiej do przepisów pozbawionych skuteczności (effet utile), co jest niedopuszczalne w świetle Konwencji Wiedeńskiej. Wykładnia celowościowa prowadzi do wniosku, że istotne jest przyznanie Norwegii kompetencji do opodatkowania, a nie to, czy z tej kompetencji faktycznie skorzystała – ocenia dr Radosław Bulejak.
W analizowanej sprawie podatnik zapłacił już podatek na Bahamach, gdzie statek był zarejestrowany.
- Dochód został więc faktycznie opodatkowany poza Polską. Z perspektywy celów Konwencji polsko-norweskiej oraz zasady unikania wielokrotnego opodatkowania nie można przyjmować, że brak obowiązku podatkowego w Norwegii pozbawia podatnika ochrony traktatowej. Prowadziłoby to do efektu sprzecznego z ratio legis zarówno Konwencji, jak i art. 27g ustawy o PIT, który ma neutralizować ekonomiczne skutki podwójnego opodatkowania – wskazuje dr Bulejak.
Dlatego, jego zdaniem, należy przyjąć, że skoro Konwencja przyznaje Norwegii prawo do opodatkowania, a prawo to nie zostało wykonane z przyczyn wynikających z prawa wewnętrznego tego państwa, Polska powinna zastosować metodę proporcjonalnego odliczenia i umożliwić podatnikowi skorzystanie z ulgi abolicyjnej.
- Takie rozumienie zapewnia spójność z zasadami Konwencji Wiedeńskiej o prawie traktatów oraz z funkcją ochronną umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których celem jest ochrona podatnika przed nadmiernym fiskalizmem, a nie jego pogłębianie. Jeżeli NSA przychyli się do tej wykładni, oznaczać to będzie utrwalenie ochrony podatników przed faktycznym podwójnym opodatkowaniem. Pozwoli to marynarzom zachować prawo do ulgi abolicyjnej także w sytuacjach, gdy Norwegia – z przyczyn własnego prawa wewnętrznego – nie pobiera podatku – podkreśla dr Bulejak.
