Będzie uchwała NSA w sprawie infrastruktury kolejowej

Uchwała nie powinna mieć charakteru abstrakcyjnego, bo do tej pory nie wystąpiły rozbieżności w orzecznictwie w tym zakresie. Zarówno przed sprawą prejudycjalną, jak i bezpośrednio po niej, sądy jednolicie wskazywały na zwolnienie w stosunku do całych działek. Sposób sformułowania pytania z uzasadnienia ustnego sugeruje, że uchwała będzie dotyczyć konkretnej sprawy - pisze Rafał Kran, partner w MDDP.

2 września 2025 r. NSA przedstawił składowi 7 sędziów NSA do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości: Chodzi o kwestię, czy sformułowanie ustawowe zawarte w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., zgodnie z którym zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym, stanowi w stanie prawnym obowiązującym w latach 2017-2021 podstawę do objęcia zakresem tego zwolnienia cały obszar tych gruntów, czy też ich część, która została faktycznie zajęta pod infrastrukturę kolejową?

(postanowienie NSA z 2 września 2025 r., sygn. III FSK 1020/23)

Czego będzie dotyczyć uchwała NSA

Skierowanie pytania na uchwałę jest pewnym zaskoczeniem. Wydawało się, że kwestia związana z zakresem zwolnienia dla infrastruktury kolejowej w latach 2017-2021 została rozstrzygnięta wyrokiem TSUE z 29 kwietnia 2025 r. (sygn. C-453/23). Ponadto w ostatnim czasie wydano kilkanaście wyroków sądów administracyjnych wpisujących się w wyrok Trybunału, np. wyrok NSA z 6 sierpnia 2025 r. (sygn. III FSK 1126/22). Trybunał nie doszukał się niedozwolonej pomocy publicznej w stosowaniu zwolnienia. Uzasadnienie wyroku TSUE nie odnosi się do szczegółowych wątków, takich jak np. kwestia całych działek gruntów. Nie ma jednak wątpliwości, że Trybunał znał pełny kontekst stosowania zwolnienia w latach 2017-2021. W praktyce oznaczało to zielone światło dla zwolnienia prywatnych bocznic kolejowych oraz całych działek gruntów, na których znajdują się elementy tej infrastruktury.

W praktyce spotyka się różne sytuacje związane z działkami pod infrastrukturą. Najczęściej działki takie kolejowe charakter liniowy, a więc obejmują głównie elementy bocznicy. Zdarza się jednak, że działki są większe i mogą równolegle służyć innym celom niż działalność bocznicy. W skrajnych przypadkach na dużej działce znajduje się niewielka część infrastruktury kolejowej.

Niemniej w latach 2017-2021 zwolnieniem wyraźnie objęto całe działki gruntów, co wynika z odesłania do załącznika do ustawy o transporcie kolejowym. W poprzednim stanie prawnym, jak i od 2022 r. regulacja była i jest inaczej skonstruowana, tj. w oparciu o część działki zajętą na infrastrukturę kolejową. Rozwiązanie z lat 2017-2021 miało swoje racjonalne uzasadnienie. Intencją było uniknięcie konieczności obliczania powierzchni działki „zajętej”, do czego nie ma technicznych wytycznych. Zwolnienie w stosunku do całych działek jest również spójne z założeniem, że podstawą obliczania podatku są dane z ewidencji gruntów i budynków.

W ocenie składu sędziowskiego NSA, który zajmował się sprawą III FSK 1020/23, wątpliwości wciąż dotyczą zwolnienia całych działek gruntów. Być może uznano, że w realiach konkretnej sprawy istnieją poważne wątpliwości. Wyrok TSUE nie wykluczał, że w indywidualnych sprawach ocena przesłanki selektywności należy do sądu krajowego. Innym przykładem kontrowersyjnych okoliczności jest sytuacja, w której podatnik celowo scalał działki, aby skorzystać ze zwolnienia (w przeszłości media donosiły o takim przypadku).

Uchwała nie powinna mieć charakteru abstrakcyjnego, bo do tej pory nie wystąpiły rozbieżności w orzecznictwie w tym zakresie. Zarówno przed sprawą prejudycjalną, jak i bezpośrednio po niej, sądy jednolicie wskazywały na zwolnienie w stosunku do całych działek. Sposób sformułowania pytania z uzasadnienia ustnego sugeruje, że uchwała będzie dotyczyć konkretnej sprawy. Nie można wykluczyć, że uzasadnienie uchwały będzie zawierać generalne tezy, które potencjalnie mogą stanowić punkt odniesienia dla innych spraw. Niemniej o kwestii pomocy publicznej wypowiedział się już Trybunał, a NSA może co najwyżej oceniać konkretną sprawę pod katem przesłanki selektywności. Możliwe jest, że uchwała (o ile zostanie wydana) nie będzie odnosić się do kwestii pomocy publicznej, a skupi się na „krajowej” wykładni zwolnienia, np. w świetle standardów konstytucyjnych czy klauzuli antyabuzywnej (to w przypadkach, gdy podatnik podejmował czynności ukierunkowane na skorzystanie z szerokiego zakresu zwolnienia, np. scalając działki). Trudno wyobrazić sobie wykładnię przepisów, która zrywałaby z literalnym brzmieniem przepisów i generalnie ograniczałaby stosowanie zwolnienie do całych działek gruntów. To nosiłoby znamiona prawotwórstwa.

Skierowanie sprawy na uchwałę a przedłużenie postępowań

Skierowanie sprawy na uchwałę wpłynie na przedłużenie wielu toczących się postępowań. Zapewne organy podatkowe będą chciały wstrzymać się z rozstrzygnięciami do czasu wydania uchwały. Choć z drugiej strony podatnikom przysługuje oprocentowanie nadpłat. W praktyce więc każdy dzień zwłoki może więcej kosztować gminne budżety. Uchwała pozytywna dla podatników będzie oznaczać, że nadpłaty są należne w pełnym zakresie od infrastruktury i od całych działek. Zadanie pytania przez NSA nie rodzi ryzyka wstrzymania stosowania zwolnienia w ogóle. Przedmiotem pytania na uchwałę jest tylko kwestia całych działek. Zwolnienie w stosunku do infrastruktury kolejowej (budowli) wynika bezpośrednio z wyroku TSUE. Uchwała o negatywnym wydźwięku dla podatników może natomiast mieć wpływ na zakres zwolnienia w odniesieniu do powierzchni gruntów. Zadane pytanie sugeruje, że zwolnieniu mogłyby podlegać tylko części działek zajęte na infrastrukturę, a więc faktycznie zabudowane elementami bocznicy. W takim wypadku praktycznym problemem były sposób kalkulacji takich części działek. Nie ma wytycznych w tym zakresie. Niemniej najbardziej prawdopodobne wydaje się, że uchwała będzie odnosić się do konkretnego stanu faktycznego z ograniczonym oddziaływaniem na inne sprawy. Opublikowanie uzasadnienia pisemnego postanowienia może wyklarować niektóre z tych wątpliwości i być wskazówką dla organów podatkowych i podatników, czy należy czekać na uchwałę czy prowadzić do zakończenia postępowań bez zwłoki czy etapu zawieszenia. Najwięcej natomiast będzie wynikać z samej uchwały, której należy oczekiwać w ciągu kilku miesięcy.

Duża część spraw dotyczących stosowania zwolnienia została zakończona kilka lat temu, kiedy wątek pomocy publicznej nie był podnoszony. W tym zakresie uchwała nie będzie wywoływać konsekwencji, nawet gdyby w jakiejś części byłaby negatywna dla podatników i zawierała wskazówki wykraczające poza konkretną sprawę. Sama uchwała nie jest bowiem podstawą do wznowienia postępowania, a i przedawnienie objęło już większą część spornego okresu.

Rafał Kran, doradca podatkowy, partner w MDDP