Skład orzekający Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w wyroku z 18 lipca 2019 r. (sygn. akt I SA/Gl 448/19) stawia tezę, z której wynika, że na podatniku jako stronie postępowania podatkowego nie ciąży obowiązek posiadania materialnych dowodów potwierdzających wykonanie poszczególnych usług niematerialnych, skoro nie wynika to ani z ogólnych przepisów podatkowych ani przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
Wskazane zachowanie ostrożności
Zapewne większość podatników ucieszy się z takiego rozstrzygnięcia, ale sugerowałabym przyjąć jednak bardziej ostrożne podejście w kwestii dokumentowania nabywanych usług niematerialnych. Niewątpliwie słuszne jest stanowisko, że żaden przepis ustawy o VAT na potrzeby skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie zobowiązuje podatnika do gromadzenia szczegółowej dokumentacji dotyczącej wykonania usługi niematerialnej. Z kolei przepis regulujące procedury związane z prowadzeniem kontroli czy postępowania podatkowego zobowiązują organy kontrolujące do poszukiwania prawdy obiektywnej i ewentualnego stawiania zarzutów, które są uzasadnione w zgromadzonym materiale dowodowym. Ciężar dowodowy nie może być przerzucany na podatnika.
Zobacz również: Problematyczne rozliczanie usług niematerialnych >>
Dowody w postępowaniu podatkowym
Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181 ordynacji podatkowej). Jednocześnie przepisy nie wprowadzają podziału na środki dowodowe silniejsze i słabsze, więc wszystkie korzystają z jednakowej mocy dowodowej.
Można więc zakładać, że nie ma potrzeby gromadzenia niezliczonej ilości dokumentów, potwierdzających wykonanie usługi. Wydawać się może, że to zbędna papierologia. I skłonna byłabym to potwierdzić, gdyby nie upór organów kontrolujących w udowadnianiu, że podatnik nie miał prawa do skorzystania z przysługujących mu przywilejów (w tym odliczenia podatku VAT), potencjalna możliwość uczestnictwa, nawet nieświadomego, w oszustwach podatkowych oraz fakt, że a pamięć ludzka jest ulotna.
Potwierdzenia jednak mogą się przydać
W sytuacji, gdy kontrolujący podejrzewają, że faktury, na podstawie których podatnik dokonał odliczenia VAT, nie są rzetelne i zebrany przez nich materiał dowodowy nie daje podstaw do przeciwnego stanowiska, to brak przedstawienia przez podatnika jakichkolwiek dowodów materialnych na żądanie organów, zdecydowanie osłabia jego sytuację. Potwierdza to chociażby wyrok WSA w Gdańsku z 27 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 32/19. Przepisy ustawy o VAT dają organom podatkowym oręż do kwestionowania prawa do odliczenia podatku VAT chociażby w sytuacjach, gdy faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Jeśli zgromadzony materiał dowodowy poddaje w wątpliwość, że konkretne usługi były faktycznie świadczone, to warto by podatnik był w stanie przedstawić kontrdowody.
To nie faktura daje prawo do odliczenia
Co istotne, to nie faktura daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT, ale fakt nabycia towaru lub usługi, które są związane z opodatkowaną działalnością podatnika. Przepisy ustawy o VAT bowiem stanowią, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z określonymi zastrzeżeniami. Faktura jest jedynie dokumentem, na podstawie którego podatnik z tego przywileju korzysta. Natomiast, jeśli w toku ewentualnej kontroli wnioskowanie organów oparte na materiale dowodowym tworzyło logiczny obraz sytuacji, dając podstawę do stwierdzenia, że podatnik nie nabył zakwestionowanych usług, to faktura, jako samodzielny kontrdowód, niestety nie będzie stanowiła istotnego argumentu w sprawie.
Z tego względu z ostrożności podatnicy powinni zadbać o materialne potwierdzenie, że usługi niematerialne były faktycznie wykonane na ich rzecz. Zwłaszcza, że kontrolami zwykle organy obejmują okresy wsteczne, czasem nawet sprzed kilku lat i w trakcie kontroli może być problem z odtworzeniem okoliczności danej operacji gospodarczej tylko na podstawie zeznań strony i świadków.
Przepisy ustawy o CIT nie bez znaczenia
Nie można też abstrahować od rozliczeń na gruncie ustawy o CIT. Ta sama faktura, na podstawie której podatnik odlicza podatek naliczony jest również podstawą do ujęcia wydatku w kosztach uzyskania przychodów. Tutaj linia orzecznicza jest już raczej ugruntowana i uzależniania uznanie wydatków za koszt uzyskania przychodu od prawidłowości ich udokumentowania. Na tej podstawie jest między innymi możliwe dokonanie oceny, czy spełniony zostaje warunek uzyskania przez podatnika potencjalnego przychodu. Podatnicy mogą wywodzić dla siebie korzystne skutki w postacie ujęcia wydatku w kosztach uzyskania przychodów tylko wówczas, gdy są w stanie udowodnić, że wydatek był związany z działalnością gospodarczą i pozostawał w związku z przychodami (np. wyrok NSA z 8 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 1048/10).
Mając na uwadze powyższe, zalecanym jest, by pomimo orzeczenia WSA w Gliwicach, podatnicy nie poprzestawali na ograniczaniu się do posiadania faktury, chcąc skorzystać z prawa do odliczenia podatku. Wskazany wyrok jest nieprawomocny i raczej nie spodziewam się, że zapoczątkuje zmianę linii orzeczniczej. Ponadto, podatnicy z faktu nabycia usług niematerialnych wywodzą skutki zarówno na gruncie przepisów VAT jak i CIT/PIT. Przedsiębiorcy nie powinni więc abstrahować od ugruntowanej linii orzeczniczej, która wykształciła się na gruncie przepisów ustaw o podatkach dochodowych.
Katarzyna Ciesielska, doradca podatkowy, senior manager w Grant Thornton
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
