Sprawa dotyczyła spółki Brose Prievidza z siedzibą w Słowacji i tam zarejestrowanej do celów VAT. Jest ona producentem regulatorów do okien i modułów drzwi do pojazdów samochodowych. Spółka, w celu wytworzenia tych produktów, kupuje komponenty od przedsiębiorstwa z siedzibą w Bułgarii (dostawy wewnątrzwspólnotowe z Bułgarii do Słowacji). Brose Fahrzeugteile SE & Co. KG („Brose Coburg”), spółka niemiecka zarejestrowana do VAT w Niemczech i Bułgarii, należy – podobnie jak Brose Prievidza – do grupy Brose, producenta układów mechatronicznych dla branży automotive.
Brose Coburg zamówiła u podmiotu bułgarskiego specjalny sprzęt do produkcji komponentów. Sprzedaż tę podmiot bułgarski udokumentował fakturą. Sprzęt stał się własnością niemieckiej spółki, ale pozostał w Bułgarii i był używany wyłącznie do produkcji komponentów przeznaczonych dla Brose Prievidza. Następnie Brose Coburg sprzedała ów sprzęt spółce Brose Prievidza. W związku z tym wystawiła ona fakturę powiększoną o bułgarski VAT. Konsekwencją tego zakupu był wniosek słowackiej spółki o zwrot bułgarskiego VAT (wniosek VAT-Refund złożony do bułgarskiej administracji).
Czytaj również: Usługi wsparcia na rzecz podmiotu powiązanego
Spór o rozliczenie toolingu
Wniosek ten został odrzucony przez bułgarskiego fiskusa, według którego dostawa spornego sprzętu miała charakter pomocniczy w stosunku do wewnątrzwspólnotowych dostaw komponentów produkowanych przez firmę bułgarską, powinna ona podlegać temu samemu systemowi podatkowemu. W jego opinii te dwie transakcje (sprzedaż komponentów oraz sprzedaż oprzyrządowania) zostały sztucznie podzielone. W związku z tym dostawa tego sprzętu powinna podlegać zerowej stawce podatkowej, a Brose Coburg nie powinna była wykazywać VAT na fakturze dotyczącej dostawy tego sprzętu.
Za sztucznością transakcji, zdaniem bułgarskiej administracji, przemawia związek materialny łączący Brose Coburg i Brose Prievidza. Fakt, że dostawy komponentów zostały dokonane bezpośrednio przez podmiot bułgarski na rzecz Brose Prievidza, choć sporny sprzęt niezbędny do produkcji tych komponentów został dostarczony pośrednio - czyli za pośrednictwem Brose Coburg, bułgarskiemu organowi wydała się pozbawiona logiki gospodarczej, ponieważ wspomniany sprzęt pozostał u spółki bułgarskiej, która używa go wyłącznie w celu produkcji wspomnianych komponentów.
W trakcie rozpatrywania sprawy sąd bułgarski zwrócił się do TSUE z pytaniem: czy na podstawie dyrektywy 2008/9 istnieje prawo do zwrotu zapłaconego VAT, zadeklarowanego przez odbiorcę dostawy sprzętu (toolingu), gdy przedmiot dostawy nie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawcy, a dostawa sprzętu (toolingu) została sztucznie podzielona pomiędzy wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów na rzecz tego samego odbiorcy, wytworzonych za pomocą tego sprzętu?
TSUE po stronie podatnika
Trybunał przyznał rację słowackiej spółce i jako uzasadnienie tego stanowiska wskazał na następujące okoliczności.
W sprawie bezsporne jest, że dostawa zafakturowanego sprzętu miała miejsce i że VAT został zapłacony w Bułgarii, a jego własność została przeniesiona kolejno na Brose Coburg, a następnie na Brose Prievidza. Przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel w rozumieniu art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112 nie wymaga, aby strona, na którą została przeniesiona ta rzecz, posiadała ją fizycznie, ani aby rzecz ta została fizycznie przetransportowana do niej lub odebrana przez nią fizycznie.
Dodatkowo Trybunał wskazał, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zwolnienie z VAT dostawy towarów znajduje zastosowanie tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę, gdy dostawca wykaże, że towar ten został wysłany lub przewieziony do innego państwa członkowskiego, i gdy w wyniku wysyłki lub transportu towar ten fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy. Wynika z tego, że w przypadku braku fizycznego przemieszczenia danego towaru poza terytorium tego ostatniego państwa członkowskiego dostawa nie może zostać zakwalifikowana jako dostawa wewnątrzwspólnotowa. Bez transportu lub wysyłki do nabywcy poza terytorium państwa członkowskiego dostawy nie może być mowy ani o nabyciu wewnątrzwspólnotowym, ani - co za tym idzie - o dostawie wewnątrzwspólnotowej zwolnionej z podatku. W omawianej sprawie sprzęt był przedmiotem dwóch sprzedaży, w ramach których prawo do rozporządzania tym towarem zostało najpierw przeniesione z podmiotu bułgarskiego na Brose Coburg, a następnie z tej drugiej spółki na Brose Prievidza. Jednakże sprzęt ten nie został przetransportowany ani wysłany do kolejnych nabywców, lecz pozostał na terytorium państwa członkowskiego dostawcy.
Świadczenie pomocnicze – stanowisko Trybunału
Trybunał wskazał również na podstawową zasadę opodatkowania świadczeń pomocniczych stawką właściwą dla dostawy głównej. Każdą transakcję należy co do zasady uznać za odrębną i niezależną. Zasada ta ma zastosowanie nawet wtedy, gdy istnieje pewien związek pomiędzy kilkoma świadczeniami, biorąc pod uwagę powiązanie gospodarcze wszystkich rozpatrywanych transakcji i ich wspólny cel. Nawet jeśli jedynym celem dostawy komponentów z jednej strony i spornego sprzętu z drugiej strony było wykonanie zamówień na produkcję części dla Brose Prievidza, to ewentualne powiązanie gospodarcze pomiędzy tymi dostawami nie oznacza automatycznie, że dostawy te należy uznać za stanowiące jedną transakcję w rozumieniu dyrektywy 2006/112.
![Meritum Podatki 2026 [PRZEDSPRZEDAŻ]](/gfx/prawopl/_thumbs/produkty_foto/83299/978-83-8438-131-1_,mXqL62OeqFTLkrXdmIyYmw.jpg)
Cena promocyjna: 296.65 zł
|Cena regularna: 349 zł
|Najniższa cena w ostatnich 30 dniach: 279.2 zł
Kiedy świadczenie jest jednolite
Trybunał przypomniał, że jedno świadczenie występuje, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. W omawianej sprawie komponenty wyprodukowane przy użyciu sprzętu były przedmiotem szeregu dostaw wewnątrzwspólnotowych dokonanych bezpośrednio przez podmiot bułgarski do Brose Prievidza. Sprzęt ten, którego dostawa została obciążona bułgarskim VAT został sprzedany tej drugiej ze wskazanych spółek przez Brose Coburg, ale pozostał w Bułgarii i został oddany do dyspozycji podmiotu bułgarskiemu. Okoliczność, że wiele identycznych dostaw towarów, w tym przypadku komponentów, miało miejsce między tymi samymi spółkami, nie wystarcza do uznania, że same te dostawy, niezależnie od dostawy urządzenia, powinny zostać uznane za jedną transakcję. Okoliczność, że istnieje pewien związek między transakcjami, ponieważ sprzęt jest niezbędny do produkcji komponentów, nie oznacza, że należy je uznać za jedną transakcję, a tym samym za świadczenia niepodzielne. Trybunał wskazał, że okoliczności omawianej sprawy nie pozwalają uznać, że dostawy takie jak będące przedmiotem omawianego wyroku zostały sztucznie podzielone.
Dodatkowo Trybunał wskazał, że spółka będąca odbiorcą różnych dostaw, a mianowicie Brose Prievidza, nie dążyła do uzyskania nienależnej korzyści podatkowej wynikającej z odmiennego traktowania pod względem podatkowym rozpatrywanych dostaw, a element ten odgrywa istotną rolę w kwalifikacji transakcji jako stanowiących przedmiot sztucznego podziału. Ponadto okoliczność, że sprzęt jest przeznaczony do wykorzystania do seryjnej produkcji tych części lub komponentów, przyczynia się do wykazania, że dostawa tego sprzętu nie jest tak ściśle związana ze szczególną dostawą części do tego stopnia, by należało ją uznać za tworzącą wraz z tą konkretną dostawą części obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze. Dodatkowo, jeżeli zakup sprzętu niezbędnego do wytwarzania towarów zapewnia nabywcy dodatkowe zabezpieczenie wobec dostawcy — w szczególności poprzez wzmocnienie jego pozycji w razie niewypłacalności dostawcy — należy uznać, że dostawa tego sprzętu realizuje samodzielny cel gospodarczy. Analogiczny wniosek dotyczy sytuacji, w której nabywca zachowuje możliwość przeniesienia lub przemieszczenia sprzętu, jeżeli wymaga tego organizacja procesu produkcyjnego. W takich okolicznościach dostawa sprzętu nie może być kwalifikowana jako świadczenie pomocnicze względem dostawy części wytwarzanych przy jego użyciu, gdyż posiada odrębną funkcję i autonomiczne znaczenie gospodarcze.
Nie bez znaczenia w sprawie jest również model biznesowy grupy, do której należą niektóre spółki uczestniczące w dostawach. Centralizacja zamówień na oprzyrządowanie w grupie Brose odpowiada standardom branży automotive i nie wskazuje na nadużycie. Każda dostawa odzwierciedlała etap procesu produkcyjnego i powinna być opodatkowana niezależnie.
Na koniec Trybunał wskazał, że wewnątrzwspólnotowe dostawy komponentów i oprzyrządowania były przedmiotem odrębnego fakturowania. Jeśli klient zamierza nabyć odrębne świadczenia, należy uznać je za niezależne.
Wyrok TSUE jednoznacznie przesądza, że prawo do zwrotu VAT nie może być ograniczane przez sztuczne łączenie transakcji w jedno świadczenie złożone. Jeżeli sprzęt pozostaje w państwie dostawy i nie dochodzi do jego przemieszczenia, nie można mówić o WDT ani o świadczeniu pomocniczym wobec niej. Państwa członkowskie nie mogą wykorzystywać art. 4 lit. b dyrektywy 2008/9 do kwestionowania zwrotów VAT w transakcjach dotyczących wyposażenia produkcyjnego.
Wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 23 października 2025 r., sygn. akt C-234/24
