Podatek dochodowy od osób fizycznych miał stanowić urzeczywistnienie postulatu sprawiedliwości podatkowej, bowiem zasada sprawiedliwości podatkowej oparta na zasadzie zdolności płatniczej miała najlepiej być realizowana poprzez równe opodatkowanie równego dochodu. Podstawowe znaczenie ma zatem sprawiedliwość w układzie poziomym. Oznacza to nie tylko równe opodatkowanie dochodu tej samej wysokości, ale także obowiązek stosowania takiej samej metody wyliczenia dochodu, bez względu na jego źródło
Pomiędzy założeniami sprawiedliwego opodatkowania dochodu a praktyką stanowienia elementów konstrukcyjnych podatku dochodowego od osób fizycznych istnieje ogromna przepaść. Kształtowanie wysokości ciężarów podatkowych nie może bowiem oznaczać dowolności i arbitralności ustawodawcy, zwłaszcza gdy prowadzi do powstania obowiązku ich poniesienia w różnej wysokości przez podatników znajdujących się w takiej samej sytuacji. Stanowiłoby to naruszenie zasad konstytucyjnych, które chronią wolności i prawa ekonomiczne, ale przede wszystkim zasad powszechności, równości i sprawiedliwości podatkowej.
Zobacz również: Dr Jowita Pustuł: Polski Ład nie spowoduje, że podatki będą sprawiedliwe >>
Niesprawiedliwe systemy podatkowe
Podatnicy od wielu wieków formułują subiektywne oceny dotyczące niesprawiedliwych systemów podatkowych, a w ostatnich dekadach dotyczy to zwłaszcza podatków dochodowych. Subiektywne odczucie niesprawiedliwego opodatkowania dochodu może wynikać z różnych przyczyn dotyczących kształtowania zasad opodatkowania dochodu, które naruszają zasady równości i powszechności. Po pierwsze, w celu realizacji funkcji dochodowej, ustawodawca może wprowadzać nieuzasadnione zróżnicowanie opodatkowania równego dochodu. Warto chociażby wskazać na preferencyjne opodatkowanie dochodów z kapitału (podatek liniowy, brak daniny solidarnościowej) versus dochody z pracy najemnej (progresja podatkowa oraz danina solidarnościowa).
Po drugie, właśnie niskie koszty poboru, czyli także dogodności kontroli prawidłowości rozliczeń podatkowych, mogą wpływać na odmienne opodatkowanie dochodu. Przykładowo łatwość poboru zryczałtowanych podatków od przychodu (karty podatkowej) może prowadzić do preferencyjnego opodatkowania wybranych rodzajów dochodów.
Po trzecie, podatek dochodowy jest niejednokrotnie wynikiem decyzji politycznych: jakie powinny być stawki podatkowe, zwłaszcza jak silna ma być progresja podatkowa; komu przysługuje prawo do podatku liniowego; jakie powinny być zwolnienia i ulgi podatkowe; wysokość kwoty wolnej od opodatkowania i wiele innych.
Decyzje polityczne naruszają zasadę powszechności opodatkowania
Decyzje polityczne oraz prymat funkcji fiskalnej, skutkują naruszeniem powszechności opodatkowania (np. brak opodatkowania dochodów z rolnictwa), ale przede wszystkim zasady równości, a w konsekwencji zasad sprawiedliwego opodatkowania równego dochodu. Współczesny podatek dochodowy nierówno opodatkowuje równy dochód. Przede wszystkim ustawodawca arbitralnie kształtuje elementy konstrukcyjne dochodu. W zakresie podmiotowym dowolnie ustala zasady opodatkowania z poszczególnych źródeł (np. wspólników różnych rodzajów spółek). Z kolei w zakresie przedmiotowym różnicuje zasady opodatkowania dochodu dla różnych rodzajów źródeł przychodów. Trudno ustalić jakie kryteria służą wydzielaniu poszczególnych źródeł przychodów oraz ich łączenia w poszczególne ceduły, a następnie czy istnieje uzasadnienie dla ustanowienia odmiennych zasad opodatkowania.
W konsekwencji arbitralnego wyodrębnienia źródeł przychodów ustawodawca całkowicie dowolnie kreuje zróżnicowane zasady rozliczania kosztów podatkowych, a dla niektórych rodzajów przychodów statuuje preferencyjne rozliczanie kosztów (dochody z praw autorskich), a dla innych dyskryminacyjne (dochody z pracy). Wpływa to na różną wysokość podstawy opodatkowania, a w konsekwencji wysokość podatku, mimo że sytuacja podatników jest podobna albo wręcz identyczna.
Dowolne różnicowanie wysokości stawek podatkowych
Ponadto ustawodawca dowolnie różnicuje wysokość stawek podatkowych dla poszczególnych rodzajów źródeł przychodów, w tym także przewidując zryczałtowane opodatkowanie. Dodatkowo tylko niektóre rodzaje dochodów są opodatkowane progresywnie. I w końcu duże wątpliwości budzi przyznanie niektórych zwolnień podatkowych, zwłaszcza gdy mają charakter dyskryminacyjny.
W konsekwencji równe dochody w wielu sytuacjach są opodatkowane odmiennie, a to oznacza oczywiste naruszenie zasad konstytucyjnych. W rezultacie wysokość podatku nie nawiązuje do zdolności płatniczej podatnika.
Progresja podatkowa narusza w rażącym stopniu zasady równości i sprawiedliwości podatkowej poprzez objęcie rosnącym obciążeniem dochodów z wybranych rodzajów źródeł przychodów. Najmocniej obciążona jest praca własna (działalność wykonywana osobiście), a proporcjonalne opodatkowanie dotyczy dochodów kapitałowych. Wydaje się tymczasem, że to dochody z pracy (działalności wykonywanej osobiście), które wymagają wytężonej pracy własnej, winny być najniżej opodatkowane. Dlatego w przypadku dochodów z tych źródeł powinny obowiązywać stawki regresywne.
Podsumowując, można stwierdzić, że podatek dochodowy od osób fizycznych nie realizuje podstawowych zasad podatkowych, które winny być podstawowym miernikiem istnienia i kształtu wyboru form opodatkowania. Z całą pewnością nie odpowiada on zasadom dogodności i taniości opodatkowania, ale przed wszystkim sprawiedliwości podatkowej. Zasada ta jest konsekwencją zasad powszechności opodatkowania oraz równości (niedyskryminacji). Dlatego brak równości opodatkowania takiego samego dochodu, czyli sprawiedliwości poziomej, jest kluczowy dla oceny rozwiązań ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Konstrukcja obliczania dochodu podatkowego, dowolnie ustalana przez ustawodawcę, dyskwalifikuje cały model opodatkowania dochodów osób fizycznych.
Polski Ład zwiększa niesprawiedliwość podatkową
Program „Polski Ład” zakłada m.in. „reset podatkowy”, czyli zmiany w przepisach dotyczących podatków, a zwłaszcza w PIT w zakresie opodatkowania tzw. pracy własnej. Z samego opisu programu, zgodnie z którym: „Nowy system podatkowy będzie bardziej sprawiedliwy – daniny publiczne będą płacone przez obywateli proporcjonalnie – bez względu na wysokość zarobków”, wynika, że twórcy „Polskiego Ładu” mylą podatek sprawiedliwy z podatkiem cedularnym.
Zapotrzebowanie państwa na wydajny dochód podatkowy nie może jednak uzasadniać i usprawiedliwiać opodatkowania sprzecznego z etycznymi standardami sprawiedliwości.
Wprowadzenie zmian w ramach składki zdrowotnej wpłynie znacząco na zwiększenie niesprawiedliwości podatkowej. Należy zauważyć, że progresywne opodatkowanie (nieodliczana składka na ubezpieczenie zdrowotne) dotyczy wybranych źródeł przychodów. Prowadzi to do nierównego opodatkowania równego dochodu. Należy zwłaszcza zwrócić uwagę na wyższe opodatkowanie dochodów z pracy (działalności wykonywanej osobiście). Już samo obliczenie wysokości dochodu prowadzi do ustalenia wyższej podstawy opodatkowania (m.in. limitowane niskie koszty uzyskania). Taka konstrukcja obliczenia dochodu, a następnie jego progresywne opodatkowanie skutkuje nie tylko dyskryminacją osób podejmujących zwiększony wysiłek celem uzyskania wyższych zarobków, ale także zachęca do unikania opodatkowania, poprzez ucieczkę w szarą strefę bądź reklasyfikacji przychodów do innych źródeł (zwłaszcza działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym lub ryczałtami). Dyskryminacyjny podział na źródła przychodu a następnie progresywne opodatkowanie skutkuje bardzo różną wysokością ciężarów podatkowych, które nie nawiązują do zdolności ich poniesienia.
Powyższe nieuzasadnione różnicowanie wysokości podatku ulegnie jeszcze zwiększeniu po wprowadzeniu zmian. Składka na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 9 proc. nieodliczana od podatku to dodatkowy podatek zwiększający opodatkowanie dochodu dla niektórych, już najmocniej opodatkowanych, źródeł przychodów.
Wprowadzenie skomplikowanego systemu progresywnego opodatkowania (także poprzez uzależnienie składek na ubezpieczenie zdrowotne od wysokości dochodu) prowadzić będzie do jeszcze większego nierespektowania zasady sprawiedliwości podatkowej. Poza realizacją haseł politycznych nie przyniesie w dłuższej perspektywie efektywnego zwiększenia wpływów podatkowych, a pobór podatku stanie się jeszcze bardziej skomplikowany i kosztowny.
Dr hab. Adam Mariański, prof. UŁ, doradca podatkowy, adwokat, przewodniczący Krajowej Rady Doradców Podatkowych, partner w kancelarii Mariański Group
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
