Nieprawidłowa klasyfikacja podatkowa rekompensaty otrzymanej przez pracownika z tytułu anulowania ESOP-u może skutkować powstaniem zaległości podatkowej – na skutek błędnego określenia wysokości podatku lub przypisania obowiązku jego zapłaty niewłaściwemu podmiotowi.
Konsekwencje podatkowe otrzymania opcji na akcje
Otrzymanie opcji na akcje w ramach programu motywacyjnego nie powoduje powstania przychodu podatkowego po stronie pracownika, o ile spełnione są warunki określone w art. 24 ust. 11b ustawie o PIT. Analogiczny skutek występuje również w przypadku programów motywacyjnych niespełniających tych warunków, pod warunkiem że przyznane opcje na akcje są niezbywalne. Takie stanowisko prezentują organy podatkowe, m.in. dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 12 marca 2025 r., nr 0115-KDIT1.4011.35.2025.2.MN. W sytuacji gdy przyznane opcje są niezbywalne i nie funkcjonują w obrocie, zdaniem organów podatkowych nie ma możliwości określenia ich wartości rynkowej. Skoro zaś nie można ustalić wartości tych opcji, nie powstaje również obowiązek podatkowy. Istotne jest również to, że opcje na akcje nie inkorporują żadnych praw majątkowych (np. prawa do udziału w zysku) ani korporacyjnych (np. prawa głosu). Stanowią one jedynie uprawnienie do nabycia akcji w przyszłości, a więc do uzyskania realnego przysporzenia na późniejszym etapie.
Cena promocyjna: 49.8 zł
Cena regularna: 249 zł
Najniższa cena w ostatnich 30 dniach: 49.8 zł
Realizacja opcji na akcje
Konsekwencje podatkowe realizacji opcji na akcje zależą przede wszystkim od tego, czy dany ESOP stanowi „program motywacyjny” w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT. Jeśli ESOP spełnia warunki z tego przepisu, następuje przesunięcie momentu powstania obowiązku podatkowego do momentu zbycia otrzymanych akcji. Sama realizacja (w wymiana) opcji na akcje jest wówczas zdarzeniem neutralnym podatkowo. Co istotne, przychód uzyskany ze zbycia takich akcji kwalifikowany jest jako przychód z kapitałów pieniężnych i podlega opodatkowaniu według 19 proc. stawki liniowej.
Odpłatne anulowanie opcji na akcje
Może się jednak zdarzyć, że spółka wprowadzająca program motywacyjny podejmuje decyzje o jego zakończeniu. Zakończenie może być również spowodowane innymi zdarzeniami, jak np. reorganizacja grupy kapitałowej albo sprzedaż spółki na rzecz innego właściciela.
Zakończenie programu motywacyjnego (przed jego realizacją) może wiązać się z anulowaniem opcji na akcje w zamian za przyznanie uczestnikom wynagrodzenia w formie pieniężnej. W takiej sytuacji powstają wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji przychodu z tytułu anulowania opcji na akcje – czy należy go zaliczyć do przychodów ze stosunku pracy, z kapitałów pieniężnych, czy też do innych źródeł?
Zobacz również: Jak prawidłowo i zgodnie z przepisami wprowadzić program akcji pracowniczych?
Przychód ze stosunku pracy?
Na pierwszy rzut oka może wydawać się, że skoro to pracownik otrzymuje środki pieniężne od pracodawcy, to przychód ten powinien zostać zakwalifikowany jako przychód ze stosunku pracy. Ustawodawca w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT przyjął otwarty katalog przychodów, które należy klasyfikować jako przychody ze stosunku pracy – wskazuje na to użycie sformułowania „w szczególności”. Jednakże w świetle wydawanych interpretacji indywidualnych taka klasyfikacja jest nieprawidłowa.
Organy podatkowe podkreślają, że o tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także m.in. to, czy wypłata wynagrodzenia za anulowane opcje na akcje stanowi elementy warunków pracy i płacy pracownika objętych umową o pracę. Powyższe znajduje poparcie m.in. w interpretacji indywidualnej dyrektora KIS z dnia 14 października 2024 r. nr 0115-KDIT1.4011.488.2024.1.AS oraz interpretacji indywidualnej dyrektora KIS z dnia 29 kwietnia 2019 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.113.2019.2.SJ.
Stanowisko organów podatkowych
Organy podatkowe wskazują również, że kompensata za anulowanie opcji przyznanych w ramach programu ESOP nie będzie stanowić przychodu z kapitałów pieniężnych. Do tej kategorii zalicza się m.in. przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych. O ile spełnienie pierwszej przesłanki nie budzi wątpliwości, problematyczna może być przesłanka „odpłatnego zbycia”. W świetle interpretacji indywidualnych należy uznać, że jeżeli opcje na akcje zostały „anulowane” lub „unieważnione”, to świadczenie stanowiące ekwiwalent za ich anulowanie nie stanowi przychodu z kapitałów pieniężnych (por. interpretacja indywidualna dyrektora KIS z dnia 4 kwietnia 2025 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.158.2025.1.AK oraz interpretacja z dnia 14 października 2024 r., nr 0115-KDIT1.4011.488.2024.1.AS). Powyższe znajduje potwierdzenie w wykładni językowej – zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „anulować” oznacza: „unieważnić lub odwołać jakieś zarządzenie lub zobowiązanie”.
W konsekwencji, jeżeli okoliczności faktyczne nie przemawiają za uznaniem ekwiwalentu pieniężnego ani za przychód ze stosunku pracy, ani za przychód z kapitałów pieniężnych, należy go zakwalifikować jako przychód z innych źródeł. W takim przypadku podatek dochodowy pobierany jest według skali podatkowej (12 lub 32 proc.). Co istotne, pracodawca nie pełni tutaj funkcji płatnika – obowiązek rozliczenia podatku spoczywa na podatniku. Pracodawca zobowiązany jest natomiast do wystawienia informacji PIT-11, w której wskaże wysokość wypłaconego ekwiwalentu z tytułu anulowania opcji.
Dotkliwe konsekwencje błędnej kwalifikacji
Konsekwencje błędnej kwalifikacji ekwiwalentu pieniężnego otrzymanego w zamian za anulowanie opcji na akcje wydanych w ramach ESOP mogą mieć istotne znaczenie zarówno z perspektywy pracownika, jak i pracodawcy. Zgodnie z art. 62b par. 1 ordynacji podatkowej podatek może zostać skutecznie zapłacony wyłącznie przez podmiot do tego uprawniony, tj. co do zasady – przez samego podatnika. W przypadku nieprawidłowej kwalifikacji przychodu i niezasadnego poboru zaliczki przez pracodawcę, po stronie pracownika powstaje zaległość podatkowa oraz obowiązek zapłaty odsetek za zwłokę. Z kolei po stronie pracodawcy powstaje nadpłata podatku.
Konrad Gańczarczyk, prawnik w praktyce podatkowej kancelarii Penteris
