Przyszła przedsiębiorczyni planuje założyć jednoosobową działalność gospodarczą, wpisaną do CEIDG, polegającą w przeważającej mierze na kupnie i sprzedaży nieruchomości, w tym lokali mieszkalnych na własny rachunek, uprzednio nabytych od podmiotów niebędących podatnikami VAT lub korzystających ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT. Mieszkania mają być starsze niż dwuletnie, pochodzić z rynku wtórnego, a przed nabyciem mają być zamieszkiwane od co najmniej kilku lat. Celem nabycia lokali mieszkalnych będzie zamiar ich późniejszej odsprzedaży, w wyniku czego kwalifikowane będą jako towar handlowy, co jest równoznaczne z tym, że nie będą uznawane za środki trwałe w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Wnioskodawczyni nie zamierza zmieniać przeznaczenia nabywanych nieruchomości.
Co więcej, w zakupionych mieszkaniach planowane jest przeprowadzenie remontu, jednakże poniesione wydatki dotyczące materiałów remontowych i planowanych usług mogą przekroczyć 30% wartości początkowej danego lokalu. Poniesione wydatki zostaną udokumentowane fakturami z wykazanym, naliczonym podatkiem VAT.
Czytaj także: Udzielanie pożyczek to świadczenie usług podlegające zwolnieniu od VAT>>
Skomplikowane zwolnienie z opodatkowania VAT
Wnioskodawczyni zwróciła się do dyrektora KIS chcąc ustalić, czy sprzedaż lokali mieszkalnych nabytych z rynku wtórnego jest zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w sytuacji przekroczenia wartości początkowej nieruchomości przez koszty poniesione na materiały i usługi w związku z remontem, a także celem ustalenia zasad odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących koszty remontu. Uważała, że nawet jeżeli poniesione na remont wydatki przekroczą 30% wartości początkowej nieruchomości, późniejsza sprzedaż może korzystać ze zwolnienia VAT.
Czytaj w LEX: Remont jako koszt uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych >
Do ustalenia zasad opodatkowania sprzedaży - w znaczeniu podatkowym dostawy budynków, budowli lub ich części, istotne jest określenie daty pierwszego zasiedlenia oraz okresu, jaki upłynął od tego momentu, bowiem jeżeli dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata, dostawa nie podlega zwolnieniu od VAT. W każdym innym przypadku, co do ustawowej zasady, dostawę budynków, budowli i ich części zwalnia się od podatku VAT. Przez pierwsze zasiedlenie uznaje się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi albo rozpoczęcie użytkowania na własne potrzeby po wybudowaniu lub ulepszeniu budynków. Poza tym, "jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie (także wydatków na nabycie części składowych lub preferencyjnych). Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania" (art. 22g ust. 17 ustawy o PIT). Zatem ulepszeniu może ulec jedynie składnik majątku będący środkiem trwałym, a nieruchomości, które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą podlegać ulepszeniu zgodnie z ustawą o PIT.
Zobacz procedurę w LEX: Ulepszenie środka trwałego >
Zobacz wzór dokumentu: Oświadczenie w sprawie kwalifikacji wydatków dotyczących środka trwałego – remont/ulepszenie >
Ulepszenie wyłącznie środków trwałych
W przypadku wnioskodawczyni warunek dwuletniego okresu pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą zostanie spełniony, jednakże wnioskodawczyni będzie kwalifikowała nabywane lokale nie jako środki trwałe, a towar handlowy. Zatem z racji braku możliwego ulepszenia nieruchomości, ich sprzedaż, zdaniem wnioskodawczyni, nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. Taki pogląd znajduje odzwierciedlenie w stanowiskach organów podatkowych m. in. w interpretacji indywidualnej z 14 kwietnia 2022r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.133.2022.2.MSU czy z 8 listopada 2021r. nr 0114-KDIP1-1.4012.337.2021.1.KOM. W tej ostatniej dyrektor KIS stwierdził, że nawet jeśli wydatki na remont i wyposażenie budynku przekroczą 30% jego wartości, ulepszenie nadal należy rozpatrywać przy dostawie środków trwałych, a nie przy towarach handlowych.
Zobacz procedurę w LEX: Zwolnienie z VAT dostaw budynków, budowli lub ich części >
Z racji uznania przez wnioskodawczynię, że sprzedaż lokali będzie korzystała ze zwolnienia VAT, to jej zdaniem nie będzie możliwe odliczenie podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących koszty remontu. Zgodnie z ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, którą stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wtedy, kiedy odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz kiedy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem nie jest możliwe obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych albo są wykorzystywane do czynności zwolnionych lub niepodlegających podatkowi VAT. Wnioskodawczyni twierdzi, że remontując lokale mieszkalne będzie nabywać towary i usługi, które nie zostaną wykorzystane do czynności opodatkowanych, co skutkuje brakiem uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur.
Zobacz procedury w LEX:
VAT od sprzedaży budynków, budowli lub ich części >
Wybór opodatkowania przy dostawie nieruchomości >
Pierwsze zasiedlenie kluczowe dla opodatkowania
Stanowisko poparte obowiązującymi przepisami prawa podatkowego oraz utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych zostało uznane przez dyrektora KIS za prawidłowe (interpretacja indywidualna z 3 marca 2023r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.13.2023.1.AG). Organ w pierwszej kolejności wskazał, że jeśli przedmiotem dostawy są towary, a sama czynność prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, dostawa podlega opodatkowaniu VAT. Opodatkowanie VAT będzie mieć miejsce, jeżeli wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu i zostanie dokonana przez osobę lub jednostkę organizacyjną będącą podatnikiem i działającą w takim charakterze. Organ interpretujący potwierdził, że w ramach dokonywanych czynności odsprzedaży lokali mieszkalnych wnioskodawczyni wystąpi w charakterze podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą, a dostawa lokali będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. Z racji przewidzianego przez ustawodawcę zwolnienia z opodatkowania VAT, zakłada się, że pierwsze zasiedlenie to pierwsze zajęcie budynku, ich używanie, oddanie w najem od razu po wybudowaniu, również wykorzystanie na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika lub osoby fizycznej. Wykluczenie ze zwolnienia następuje, jeśli dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a także gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata. Kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania lokali mieszkalnych jest zatem ustalenie, kiedy nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.
Sprawdź w LEX: Jakie warunki powinny być spełnione, aby spółka nie była zobowiązana do naliczenia VAT przy sprzedaży nieruchomości? >
Lokale mieszkalne towarem handlowym
Dyrektor KIS w pełni podzielił stanowisko wnioskodawczyni, że lokale mieszkalne, które nie będą stanowić środka trwałego, nie mogą zostać ulepszone - nie można podwyższyć ich wartości technicznej, użytkowej, przystosować do wykorzystania w innym celu niż pierwotne przeznaczenie albo nadać innych cech użytkowych. Skoro lokale mieszkalne będące przedmiotem sprzedaży stanowić będą towar handlowy, tym samym nie ma do czynienia ze środkiem trwałym, a nakłady ponoszone przez wnioskodawczynię na remont lokali nie będą stanowiły ich ulepszenia w znaczeniu podatkowym. Organ słusznie uznał, że dla dostawy przedmiotowych lokali mieszkalnych będą spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, gdyż planowana dostawa lokali mieszkalnych nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą minie okres dłuższy niż dwa lata. W związku z powyższym dostawa lokali mieszkalnych będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Zobacz procedurę w LEX: Stawka VAT przy dostawie budynku, budowli lub ich części >
Co więcej, organ wskazał, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia podatku, który jest należny wyłącznie z powodu wykazania na fakturze, a transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT. W przypadku sprzedaży nieruchomości, nabyte i związane z ich remontem towary i usługi zostaną ostatecznie wykorzystane do czynności zwolnionych z podatku VAT, zatem wnioskodawczyni nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących koszty remontu.
Czytaj w LEX: Obrót nieruchomościami a VAT >