NSA wypowiedział się co do tego, czy odsetki wynikające z zasądzonych przez sąd powszechny kwot zadośćuczynienia oraz odszkodowania stanowią opodatkowany przychód.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 95b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawa o PIT), wolne od podatku dochodowego są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty należności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym, wolnych od podatku dochodowego lub od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Przepis ten wszedł w życie 1 stycznia 2022 r., a z mocy przepisu przejściowego ustawy zmieniającej, tj. art. 70 ust. 1 pkt 1, zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 95b ustawy o PIT stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2021 r.
Zatem sytuacja podatników, którzy otrzymali odszkodowania (zadośćuczynienia) po 31 grudnia 2020 r. jest jasna. Zasądzone na ich rzecz odsetki od niewypłaconych w terminie należności głównych – co do zasady – nie podlegają opodatkowaniu. Mniej oczywista jest jednak sytuacja podatników, którzy wypłatę należnych im środków pieniężnych otrzymali w okresie wcześniejszym, tj. gdy art. 21 ust. 1 pkt 95b ustawy o PIT jeszcze nie obowiązywał.
Czytaj również: Instrumentalne wszczynanie postępowania karnego >>
Wyrok NSA istotny dla odszkodowań wypłaconych przed 1 stycznia 2021 r.
Sprawa dotyczy podatnika, który otrzymał wypłatę zasądzonego wyrokiem sądowym odszkodowania i zadośćuczynienia w 2019 r. W tym stanie faktycznym podatnik nabrał wątpliwości, czy obowiązujące przepisy prawa dają podstawy do zwolnienia z opodatkowania PIT zarówno kwot otrzymanego odszkodowania i zadośćuczynienia, jak również akcesoryjnie związanych z nimi odsetek. Wystąpił do dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zapytał, czy odsetki wynikające z zasądzonych przez sąd powszechny kwot zadośćuczynienia oraz odszkodowania podlegają opodatkowaniu PIT.
Dyrektor KIS uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe, wskazując w wydanej przez siebie interpretacji podatkowej, że wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje zdaniem organu tylko wówczas, gdy przepis ustawy wyraźnie o tym stanowi (konkretnie odnosi się do odsetek). Dyrektor KIS stwierdził, że otrzymane przez podatnika odsetki od zasądzonego odszkodowania i zadośćuczynienia nie podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o PIT. Organ zakwalifikował odsetki do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, uznając że podatnik musi od tak uzyskanej kwoty zapłacić podatek.
Podatnik powołał się na korzystne wyroki
Podatnik, nie zgadzając się ze stanowiskiem organu interpretacyjnego, wydaną wobec niego interpretację zaskarżył do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Podatnik powołał się we wniesionej do sądu skardze na odmienne poglądy judykatury, przywołując chociażby wyrok WSA w Gdańsku z dnia 29 czerwca 2016 r. (I SA/Gd 380/16) z którego wynika, że odsetki:
- należy przypisać do tego samego źródła przychodów, co należność główną – a co za tym idzie, podlegają one opodatkowaniu w ten sam sposób,
- mają charakter akcesoryjny, a ich byt prawny zależy od należności, z którą są związane,
- należy potraktować tak jak odszkodowanie, które jest dla nich świadczeniem głównym.
We wniesionej skardze wskazano ponadto, że dla omawianej materii istotne znaczenie posiada wyrok WSA w Warszawie z 20 marca 2012 r. (III SA/Wa 1799/11). Zgodnie z jego uzasadnieniem, odsetki od należności głównej powinny podlegać opodatkowaniu w taki sam sposób jak należność główna, z którą są związane. W świetle przywołanego wyroku, per analogiam można stwierdzić, że fakt, iż roszczenie odsetkowe na gruncie prawa cywilnego jest odrębnym roszczeniem nie pozbawia go jednocześnie charakteru akcesoryjnego w stosunku do roszczenia głównego, jak też nie oznacza konieczności lub możliwości jego odrębnego traktowania na gruncie rozpoznania i opodatkowania (zwolnienia) przychodu.
Podatnik powołał się także na pogląd WSA w Rzeszowie, który w wyroku z 22 marca 2018 r. (I SA/Rz 798/17) podkreślił, że nie znajduje uzasadnienia dla przypisywania należności głównej i odsetek do różnych źródeł przychodów. Odsetki pełnią zdaniem sądu funkcję odszkodowawczą, a przez to należy uznać, że dzielą los świadczenia głównego i powinny zostać zwolnione na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sąd zwrócił uwagę, że odsetki wypłacone przy odszkodowaniu, aczkolwiek powstają za opóźnienia w zapłacie na podstawie art. 481 Kodeksu cywilnego, to jednak mają charakter odszkodowawczo-waloryzacyjny. W przywołanym wyroku sąd wskazał także, że skoro odsetki – jako świadczenie akcesoryjne – są bezpośrednio i ściśle związane z danym przychodem, to nie mogłyby powstać, gdyby nie obowiązek zapłaty należności głównej.
Zobacz też: Źródło przychodu z odsetek za opóźnienie - LINIA ORZECZNICZA w LEX >>
Sądy nie podzieliły stanowiska podatnika
Skarga podatnika została oddalona. Podatnik nie zgadzając się z rozstrzygnięciem WSA w Warszawie wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną, jednak w ocenie NSA skarga kasacyjna podatnika nie zasługiwała na uwzględnienie. Sąd uznał w wyroku z 18 maja 2023 r., że skoro odsetki za opóźnienie w spełnieniu świadczenia pieniężnego nie są ani właściwym odszkodowaniem, ani zadośćuczynieniem, to nie mieszczą się w zakresie zwolnienia podatkowego. Zdaniem NSA, ustawodawca celowo nie wymienił odsetek od odszkodowania jako podlegających zwolnieniu, a przyjęcie odmiennego poglądu byłoby przejawem niedopuszczalnego zastosowania wykładni rozszerzającej.
NSA zwrócił także uwagę, że w przepisach ustawy o PIT zostały przewidziane wprost przypadki, w których odsetki od określonych przychodów uznaje się za wolne od podatku i tylko w takiej sytuacji można zdaniem sądu mówić o objęciu świadczeń odsetkowych zwolnieniem od podatku dochodowego. Ponadto NSA odwołał się do systemowej i historycznej wykładni przepisów przyjmując, że skoro ustawodawca zdecydował się na interwencję polegającą na wprowadzeniu zwolnienia odsetek w postaci wprowadzenia zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 95b ustawy o PIT, to odsetki od odszkodowań wypłacanych przed tą datą zwolnione z podatku nie były.
Sprawdź też:
- I SA/Gd 2/18, Zwolnienie z PIT odsetek od odszkodowania. - Wyrok WSA w Gdańsku >
- I SA/Kr 840/16, Odsetki z tytułu opóźnienia w zapłacie jako niezwolnione z PIT. - Wyrok WSA w Krakowie >
Jakie znaczenie ma wyrok NSA
Wyrok NSA wskazuje na brak istnienia podstaw prawnych do zwolnienia odsetek od zasądzonego wyrokiem sądowym odszkodowania (zadośćuczynienia) od opodatkowania podatkiem dochodowym. Dotyczy to jednak zdarzeń sprzed wprowadzenia zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 95b ustawy o PIT. Choć w obrocie prawnym funkcjonują orzeczenia sądowe wypowiadające się w odmiennym tonie, to pogląd wyrażony przez NSA w wyroku z 18 maja 2023 r. należy uznać za aktualnie dominujący.
Jakub Sitarski, radca prawny, doradca podatkowy
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
