Eksperci podkreślają z kolei, że aby wystąpił podatek dochodowy musi zaistnieć przysporzenie majątkowe po stronie podatnika. Sprzedaż nieruchomości do wartości spadku ich zdaniem nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ nie powoduje powstania przychodu, a jest jedynie zamianą aktywów nie przekładającą się na sytuację prawnopodatkową podatnika.

Na styku dwóch ustaw, tj. o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o podatku od spadków i darowizn często występują wątpliwości interpretacyjne.  W analizowanej sprawie, wspólnicy spółki cywilnej zakupili ponad 20 lat temu nieruchomość, którą wykorzystywali w działalności gospodarczej. W kwietniu br. jeden ze wspólników zmarł. Nieruchomość stanowiła majątek osobisty zmarłego i nie należała do majątku spółki. Spadkobiercy wystąpili do wspólnika spółki o spłatę udziałów. W czerwcu br. aktem notarialnym dokonano zniesienia współwłasności nieruchomości, która przypadła w całości jednemu wspólnikowi za spłatą spadkobierców.

Spadkobiercy uzyskali zaświadczenie z urzędu skarbowego, że wyżej wymienione elementy (spłata majątku oraz ww. nieruchomość) nie podlegają podatkowi od spadków i darowizn. Nasz wnioskodawca (syn zmarłego) zapytał organy skarbowe czy jego przychód z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości będzie podlegać podatkowi dochodowemu od osób fizycznych zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawy o PIT)?

 


Jego zdaniem, nie jest on zobowiązany do opłacenia podatku dochodowego, gdyż uzyskana nieruchomość została przyjęta w formie spadku po zmarłym i stosuje się tu przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Odpłatne zniesienie współwłasności nieruchomości

Dyrektor Informacji Skarbowej uznał stanowisko podatnika tylko w części za prawidłowe. Stwierdził, że w samo nabycie praw do nieruchomości - jako elementu majątku spadkowego - generowało przychód podlegający przepisom o podatku od spadków i darowizn, który nie podlegał zatem przepisom ustawy o PIT z uwagi na art. 2 ust. 1 pkt 3 tej ustawy.

Stwierdził, jednak, że późniejsze odpłatne zniesienie współwłasności nieruchomości to jednak czynność inna niż spadkobranie. Uzyskane w jej wyniku przychody nie są przychodami podlegającymi przepisom o podatku od spadków i darowizn. Nie ma zatem podstaw, żeby nie stosować do tej sytuacji przepisów ustawy o PIT. Dyrektor KIS wystosował długie wywody na temat interpretacji przepisów ustawy o PIT.

Końcowo stwierdził, że zniesienie współwłasności nieruchomości (odpłatne zbycie udziału w nieruchomości) miało miejsce po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości przez ojca wnioskodawcy (minęło 5 lat, licząc od końca 1996 r.). Oznacza to, że opisane zniesienie współwłasności nieruchomości nie jest dla wnioskodawcy źródłem przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 5 ustawy o PIT).

Wnioskodawca nie ma zatem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z odpłatnym zniesieniem współwłasności nieruchomości. Nie wynika to jednak - jak błędnie wskazał zainteresowany - z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, ale z art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 5 tej ustawy.

Eksperci: Przychód ze sprzedaży do wartości spadku bez PIT

Poglądy zaprezentowane w tej interpretacji skomentował Marek Isański, Prezes Fundacji Praw Podatnika. - Dyrektor KIS pominął definicję dochodu, czyli tego co podlega ustawie o PIT. Jednak nie wziął pod uwagę, że już w uchwale 7 sędziów NSA z 13 maja 1999 r., FPS 3/99,  w ślad za poglądem prof. Ryszarda Mastalskiego Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: podatek dochodowy od osób fizycznych jest w swoim generalnym założeniu oparty na teorii przyrostu czystego majątku, co wyraża się przede wszystkim w tym, że jest to podatek globalny (syntetyczny), obejmujący swym zakresem przedmiotowym wszelkie dochody uzyskiwane w ciągu roku podatkowego, a więc pochodzące także ze źródeł nieregularnych – podkreśla Marek Isański. Dodaje on, że w pierwszym zdaniu interpretacji pada stwierdzenie, że ustawa o podatku dochodowym reguluje opodatkowanie dochodów. A cały wywód dyrektora KIS pomija fakt, że w wyniku odpłatnego zniesienia współwłasności nic do majątku podatnika nie doszło i mimo tego brnie on w wykazywanie, że występuje podatek dochodowy przy braku dochodu.

 


- Błędna jest wykładnia art. 2 ust. 1 p. 3 ustawy o PIT. Pada stwierdzenie, że aby nie doszło do podwójnego opodatkowania takiego przychodu po stronie spadkobiercy, tj.: raz podatkiem od spadków i darowizn jako spadku, drugi raz podatkiem dochodowym od osób fizycznych – jako nieodpłatnego nabycia rzeczy lub prawa, ustawodawca wprowadził do ustawy o PIT art. 2 ust. 1 pkt 3. Podczas gdy, zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą (np. II FSK 1432/16 i I SA/Łd 1148/15): „…przyjęcie poglądu zaprezentowanego przez organ prowadziłoby do dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu, tj. raz podatkiem od spadków, drugi raz podatkiem dochodowym. W opinii Sądu, takie opodatkowanie godzi również w przepisy Konstytucji RP, tj. w art. 84 Konstytucji RP, który stanowi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych ustawą, ale tylko wówczas, gdy ustawa taki podatek od określonego przychodu (dochodu) przewiduje” – zauważa Marek Isański.

- Aż trudno w to uwierzyć, ale organ sugeruje, że sens artykułu 2 ust. 1 p. 3 ustawy o PIT sprowadza się do tego, że przychód opodatkowany podatkiem od spadków i darowizn nie podlega ustawie o podatku dochodowym. Natomiast późniejsza zamiana tego przychodu na inne aktywo (pieniądze lub inne mieszkanie) bez wzrostu majątku podlega opodatkowaniu jako inna czynność – stwierdza Marek Isański. Jego zdaniem, celem zwolnienia z podatku od spadków i darowizn wszelkich darowizn dokonywanych w obrębie najbliższej rodziny była ochrona majątku dorobkowego rodzin. Sugerowanie, że zamiana mieszkania nabytego w spadku na inne mieszkanie lub na obrazy lub na pieniądze powoduje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym jest niedopuszczalną próbą rugowania ustawy o podatku od spadków i darowizn z polskiego systemu prawnego.  

Również zaprezentowana przez organ wykładnia art. 10 ust. 1 p. 8 lit. a) ustawy o PIT zdaniem Marka Isańskiego jest błędna. Przywołuje on wyrok NSA II FSK 1432/16, w którym sąd stwierdził, że „kwestią istotną w wykładni przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. jest to, czy skarżąca w wyniku tego zniesienia współwłasności uzyskała przychód. Przepis ten bowiem stanowi, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości może być źródłem przychodu. Zwrócić tu uwagę trzeba na to, że w piśmiennictwie przyjmuje się, iż w aktualnej konstrukcji polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych przychód odzwierciedla zwiększenie stanu mienia osoby w ciągu roku podatkowego, czyli przyrost czystego majątku podatnika.

- W piśmiennictwie wielokrotnie podkreślano, że przychodem (dochodem) podlegającym opodatkowaniu mogą być jedynie przysporzenia majątkowe, które mają trwały i bezzwrotny charakter oraz skutkujące definitywnym przyrostem majątku podatnika. Czyli nie czynność podlega opodatkowaniu PIT, ale przychód uzyskany z tej czynności odpłatnego zbycia. I jeśli nie ma przychodu (przysporzenia majątkowego) to nie ma opodatkowania podatkiem dochodowym – twierdzi Marek Isański.

- Sprzedaż mieszkania nabytego w spadku/darowiźnie do wartości spadku/darowizny nie podlega na podstawie art. 10 ust. 1 p. 8 lit a), PIT, ponieważ nie powoduje powstania przychodu, a jest jedynie zamianą aktywów nie przekładającą się na sytuację prawnopodatkową podatnika. Co dowodzi, że interpretacja KIS jest błędna – podkreśla Marek Isański.

Grzegorz Grochowina senior manager w KPMG Poland podkreśla z kolei, że co do zasady, zniesienie współwłasności w świetle prawa cywilnego stanowi formę zbycia, a jeżeli dział spadku następuje ze spłatą, wówczas mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości, które wyczerpuje dyspozycję przepisu art. 10 ust. W pkt 8 ustawy o PIT – odkreśla Grzegorz Grochowina.

Jego zdaniem, bez znaczenia jest bowiem czy do odpłatnego zbycia dochodzi w drodze umowy sprzedaży, zamiany, działu spadku czy zniesienia współwłasności.

- Należy jednak zaznaczyć, że nie jest to równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu otrzymania takiej spłaty. W sytuacji, w której kwota spłaty jest równa lub niższa od np. wartości udziału w spadku (nie przekracza wartości tego udziału), podatnik nie uzyskuje w związku z taką czynnością żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej części masy spadkowej – podkreśla Grzegorz Grochowina. W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania PIT kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

- Analogicznie wydaje się być w sytuacji sprzedaży mieszkania nabytego w spadku. Wówczas sprzedaż nieruchomości do wartości spadku nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a) ustawy o PIT, ponieważ nie powoduje powstania przychodu, a jest jedynie zamianą aktywów nie przekładającą się na sytuację prawnopodatkową podatnika – podkreśla Grzegorz Grochowina.

Interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 września 2020 r. nr 0115-KDIT1.4011.540.2020.1.MT.