Na początku sierpnia minister Andrzej Domański zapowiedział zmiany w zasadach opodatkowania fundacji rodzinnych, których celem ma być wzmocnienie sukcesyjnego charakteru fundacji rodzinnej. Zmiany koncentrować mają się w czterech zasadniczych obszarach: wprowadzeniu czasowego wyłączenia ze zwolnienia podatkowego przychodów z tytułu zbycia składników majątku wniesionych lub przekazanych fundacji rodzinnej (tzw. lock-up na aktywach), objęciu fundacji rodzinnej opodatkowaniem z tytułu udziału w zagranicznej jednostce kontrolowanej (CFC), objęciu opodatkowaniem przychodów uzyskiwanych przez fundacje rodzinne z uczestnictwa w podmiotach transparentnych podatkowo oraz wyłączeniu ze zwolnienia podatkowego przychodów z najmu krótkoterminowego. Projekt ustawy wprowadzającej powyższe zmiany został opublikowany 29 sierpnia 2025 r.
Zbycie mienia przez fundacje rodzinne – obecne zasady opodatkowania i proponowane zmiany
Zgodnie z ogólnymi założeniami fundacja rodzinna korzysta ze zwolnienia podmiotowego z podatku dochodowego (art. 6 ust. 1 pkt 25 PDOPrU). Zwolnienie to nie ma jednak charakteru pełnego (nie obejmuje wszystkich dochodów fundacji rodzinnej) i bezwarunkowego. Nie dotyczy ono m.in. dochodów z działalności gospodarczej wykraczającej poza zakres wskazany w ustawie o fundacji rodzinnej (art. 6 ust. 7 PDOPrU). Katalog dozwolonej działalności fundacji rodzinnej obejmuje działalność w zakresie zbywania mienia. Warunkiem jest jednak, aby mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia. Zastrzeżenie to nie ma jednak zastosowania w odniesieniu do zbywania praw wynikających z przystąpienia przez fundację rodzinną do spółek handlowych i innych podmiotów wymienionych w ustawie (w tym udziałów i akcji) oraz papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze (art. 5 ust. 3 FundRodzU). Powyższe oznacza, że fundacja rodzinna może prowadzić działalność polegającą na rozporządzaniu wymienionymi powyżej prawami i składnikami majątku bez względu na intencje związane z ich nabyciem. W konsekwencji, dochody osiągane przez fundację ze zbycia m.in. akcji, udziałów, papierów wartościowych i instrumentów pochodnych podlegały dotychczas zwolnieniu z podatku dochodowego również w sytuacji, gdy zostały one nabyte w wyłącznym celu ich późniejszego zbycia.
Zmiany zaproponowane przez ministra finansów dotyczą jedynie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i przewidują wyłączenie z zakresu zwolnienia podatkowego przychodów uzyskiwanych przez fundację rodzinną ze zbycia mienia wniesionego lub przekazanego nieodpłatnie do fundacji rodzinnej lub nabytego przez nią od podmiotu powiązanego, jeżeli zbycie to nastąpiło przed upływem 36 miesięcy, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło to wniesienie, przekazanie lub nabycie (nowy art. 6 ust. 8 pkt 2 PDOPrU). Proponowane zmiany nie dotykają zakresu działalności dozwolonej dla fundacji rodzinnej. Oznacza to, że w praktyce termin 36-miesięczny stosować się będzie przede wszystkim do składników mienia, do których dotychczas nie był stosowany nakaz, aby nie zostały one nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia (np. udziały, akcje, inne papiery wartościowe) oraz ewentualnie tych pozostałych składników, których nabycie następowało z innym zamiarem niż ich późniejsze zbycie. Zbycie innych składników, które zostały nabyte z takim wyłącznie zamiarem, niezależnie od terminu zawarcia umowy, w dalszym ciągu będzie traktowane jako transakcja wykraczająca poza dopuszczalny zakres działalności fundacji rodzinnej. Przychód z takiej transakcji byłby w dalszym ciągu opodatkowany według sankcyjnej stawki 25 proc.
Konsekwencją powyższej zmiany w ustawie o podatku dochodowym, bez jednoczesnej nowelizacji ustawy o fundacji rodzinnej, będzie również opodatkowanie transakcji zbycia mienia przed upływem 36-miesięcznego na zasadach ogólnych. Stawka podatku wynosić będzie w tym przypadku 19 proc. CIT (zamiast sankcyjnej stawki 25 proc. CIT), a podstawę opodatkowania stanowić będzie dochód, tj. przychód pomniejszony o koszty jego uzyskania ustalane na zasadach ogólnych. Minister finansów w uzasadnieniu projektu ustawy zmieniającej wskazuje również, że o kwotę tak ustalonego podatku pomniejszony będzie mógł zostać podatek obciążający fundację rodzinną z tytułu m.in. wypłat dla beneficjentów czy ukrytych zysków (art. 24q ust. 8 PDOPrU).
Cena promocyjna: 215.1 zł
|Cena regularna: 239 zł
|Najniższa cena w ostatnich 30 dniach: 172.08 zł
Unikanie opodatkowania - dotychczasowa praktyka szefa KAS
Od momentu wejścia w życie ustawy o fundacji rodzinnej szef KAS rozpatrzył już kilkanaście wniosków o wydanie opinii zabezpieczających dotyczących tej instytucji. Kilka postępowań, w których oceniana czynność zakładała zbycie majątku przekazanego fundacji oraz dokonanie wypłat dla beneficjentów, zakończyło się odmową wydania opinii zabezpieczającej w związku ze zidentyfikowaną przez szefa KAS możliwością zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania (informacje o odmowie wydania opinii zabezpieczającej z 5 maja 2025 nr DKP16.8082.14.2024 oraz DKP1.8082.6.2024; z 18 grudnia 2024, nr DKP1.8082.4.2024; z 19 grudnia 2024, nr DKP1.8082.7.2023).
Negatywnie ocenione przez szefa KAS czynności zakładały wniesienie majątku do fundacji rodzinnej (przede wszystkim udziałów oraz akcji) oraz zbycie wniesionego majątku. W części przypadków negatywnie oceniane czynności zakładały również dystrybucję uzyskanych środków do beneficjentów fundacji.
Zidentyfikowaną korzyść podatkową stanowił w tym przypadku przede wszystkim brak powstania zobowiązania podatkowego w CIT dla fundacji z tytułu zbycia majątku. W dalszej kolejności wskazywane było obniżenie wysokości zobowiązania podatkowego w PIT dla beneficjentów w związku z wypłatą świadczeń przez fundację (przy założeniu, że fundatorzy i beneficjenci należą do tzw. „zerowej” grupy podatkowej). W części przypadków jako korzyść podatkowa wskazywany był również brak obciążenia beneficjentów daniną solidarnościową.
Spośród przesłanek zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, w kontekście omawianej zmiany w ustawie o CIT, najistotniejsze znaczenie ma przesłanka sprzeczności z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu. Przesłanki głównego celu czynności oraz jej sztuczności zależą zawsze od okoliczności danej czynności stanowiącej przedmiot oceny szefa KAS oraz jej ekonomicznego uzasadnienia.
Przesłankę sprzeczności korzyści podatkowej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu szef KAS rozpatrywał w kontekście regulacji art. 6 ust. 1 pkt 25 PDOPrU przewidującego zwolnienie podatkowe dla fundacji rodzinnej oraz wyłączenia opodatkowania PIT (ze względu na fakt, że zbycia majątku nie dokonywałyby osoby fizyczce, a w konsekwencji nie uzyskałyby one przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT, również w przypadku wypłaty uzyskanych środków przez fundację z uwagi na stopień pokrewieństwa).
W tak zarysowanym kontekście szef KAS dochodził do przekonania, że osiągnięcie korzyści podatkowych byłoby sprzeczne z celem powyższych regulacji ustawy o PDOP oraz PDOF, ponieważ założeniem takiej czynności nie była sukcesja i kontynuacja prowadzonej działalności gospodarczej, co stanowiło zasadniczy cel wprowadzenia instytucji fundacji rodzinnej, ale dokonanie zbycia majątku niedługo po jego wniesieniu do fundacji przy zastosowaniu powyższych preferencji podatkowych. W takim układzie fundacja rodzinna w ocenie szefa KAS działa jako pewnego rodzaju pośrednik – wehikuł umożliwiający korzystną podatkowo sprzedaż udziałów/akcji.
Również w uzasadnieniu projektu ustawy wprowadzającego ww. zmiany, czynność zakładająca zbycie majątku w niedługim czasie po jego wniesieniu do fundacji rodzinnej została wskazana jako przykład praktyk sprzecznych z celem ustawy o fundacji rodzinnej oraz celami ustaw podatkowych.
Z powyższego wynika, że argumentacja organów podatkowych, mająca uzasadniać spełnienie przesłanki sprzeczności z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej, w przeważającej mierze koncentrowała się dotychczas na ocenie celów i założeń regulacji wprowadzającej podmiotowe zwolnienie z PDOP dla fundacji rodzinnej (art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o PDOPrU). W szczególności organy podatkowe kwestionowały transakcje, w których majątek wnoszony do fundacji był w niedługim czasie przedmiotem zbycia. Ich zdaniem takie działania mogły naruszać przedmiot i cel zwolnienia, którym jest ochrona i konsolidacja majątku rodzinnego na potrzeby przyszłych pokoleń, a nie szybka realizacja zysków kapitałowych. W kontekście procedowanych obecnie zmian w ustawie o PDOP, kluczowe znaczenie ma natomiast projektowane wyłączenie stosowania podmiotowego zwolnienia z PDOP w przypadku czynności polegającej m.in. na zbyciu majątku w niedługim czasie po jego wniesieniu do fundacji rodzinnej. Ta nowelizacja, wchodząc wprost w obszar budzący dotąd największe kontrowersje, może istotnie wpłynąć na aktualność dotychczasowych argumentów podnoszonych przez organy podatkowe w sporach dotyczących unikania opodatkowania.
Autor: Adam Formanowicz, doradca podatkowy, menedżer w zespole doradztwa podatkowego Deloitte
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
