Webinaria, kursy oraz szkolenia online to w dzisiejszych czasach nieodzowny element prowadzonej działalności gospodarczej. Szkolenia odbywające się w formie zdalnej, za pośrednictwem Internetu, służą dostarczaniu wiedzy, umiejętności i kompetencji uczestnikom, którzy mogą brać udział w nich z dowolnego miejsca na świecie. Przez to cieszą się one ogromnym zainteresowaniem. Szkolenia online mogą być prowadzone w różnych dziedzinach, takich jak kultura, rozwój osobisty, szkolenia zawodowe, edukacja akademicka, szkolenia techniczne czy szkolenia sprzedażowe. Mogą być również ukierunkowane na konkretne umiejętności, takie jak umiejętność obsługi określonych programów, gry na instrumentach czy tworzenia dzieł artystycznych.

Prowadzenie szkoleń w formie zdalnej – jako element opodatkowanej działalności gospodarczej – wiąże się z obowiązkiem uiszczania podatku od towarów i usług. Jeżeli określone czynności spełniają definicję świadczenie usług, o której mowa w art. 8 ustawy o VAT, podlegają one opodatkowaniu określoną stawą podatku. Natomiast pewne usługi mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem. Jest tak np. w przypadku usług kulturalnych, z tym że do zwolnienia wymagane jest, by takie usługi były świadczone przez:

  1. podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
  2. indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

 

Warsztaty online w formie uprzednio nagranych filmów

2 sierpnia 2023 r. dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) nie zgodził się z podatniczką, która uważała, że może stosować zwolnienie od VAT do usług polegających na realizacji warsztatów online w formie uprzednio nagranych filmów. Interpretacja dotyczy usług scrapbookingu, czyli sztuki ręcznego tworzenia i dekorowania albumów ze zdjęciami i pamiątkami rodzinnymi. Scrapbooking  jest usługą w dziedzinie kultury w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, mającą na celu edukację w zakresie techniki wykonywania dzieł oraz tworzenie dzieł.

We wniosku o wydanie przez dyrektora KIS interpretacji indywidualnej wskazano, że przez wnioskodawczynię realizowane są warsztaty online, w ramach których prezentowane są informacje o scrapbookingu jako takim oraz omawiane są zasady wykonywania konkretnego dzieła (np. albumu) w technice scrapbookingu. W takim przypadku nabywca uzyskuje kompleksową wiedzę o tym jak samodzielnie powinien wykonać dzieło w technice scrapbookingu. Ponieważ celem szkolenia jest wykonanie przez nabywcę konkretnego dzieła (albumu) kluczowym elementem szkolenia jest dokładna instrukcja, jak wykonać dzieło. Jednocześnie nabywca otrzymuje od wnioskodawczyni wszystkie materiały papiernicze i ozdoby niezbędne do stworzenia dzieła (np. albumu) zgodnie z wytycznymi przekazanymi podczas warsztatów. We wniosku podkreślono, że same materiały papiernicze nie mają znaczenia ani wartości dla nabywcy, ani dla obiektywnego odbiorcy, albowiem są to elementy tektury, wycinki ozdoby niemające żadnej wartości użytkowej. Dopiero zaś wiedza w zakresie techniki scrapbookingu pozwala nabywcy stworzyć z otrzymanych nieodpłatnie materiałów unikatowe dzieło.

Ponadto, na zamówienie nabywcy wnioskodawczyni sama przygotowuje dzieła (np. albumy) według opracowanego przez siebie wzoru. Nabywca najczęściej wskazuje ogólne wytyczne np. kolorystykę, wielkość oraz rodzaj dzieła, ale pełna wizja artystyczna i wykonanie leży w takim przypadku po stronie wnioskodawczyni. W obu przypadkach świadczone usługi posiadają indywidualny i niepowtarzalny charakter i są wynikiem wizji twórczej wnioskodawczyni, która otrzymuje od nabywców wynagrodzenie (honorarium) za wykonane działania, przy czym w pierwszym przypadku jest ono z góry określane przez wnioskodawczynię, zaś w drugim zależne jest od zakresu zamówienia, wielkości i rodzaju dzieła.

We wniesionym do dyrektor KIS wniosku wnioskodawczyni zapytała, czy:

  1. świadczone przez nią usługi, polegające na realizacji warsztatów online, w ramach których prezentowane są informacji o scrapbookingu oraz omawiane są zasady wykonywania konkretnego dzieła (np. albumu) w technice scrabookingu są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT?
  2. czy analogicznemu zwolnieniu podlega również samodzielne wykonanie dzieła (np. albumu) na zamówienie nabywcy.

 

Organ zgodził się z wnioskodawczynią, że zwolnienie z opodatkowania VAT znajdzie zastosowanie do samodzielnego wykonania przez nią dzieła na zamówienie nabywcy. W wydanej 2 sierpnia interpretacji indywidualnej nr 0113-KDIPT1-2.4012.236.2023.4.PRP uznano, że takie czynności mieszczą się niewątpliwie w definicji usługi kultury w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT. Zdaniem dyrektora KIS scrapbooking powinien być uznany za dziedzinę sztuki ze względu na swoją historię oraz silne zakorzenienie w kulturze.

Natomiast w przywołanej interpretacji indywidualnej uznano, że zastosowanie zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 33 ust. 1 pkt 33 lit. b nie będzie możliwe w odniesieniu do świadczenia usług polegających na realizacji warsztatów online w formie uprzednio nagranych filmów.

Organ powołał się w tym zakresie na treść art. 43 ust. 19 ustawy o VAT, zgodnie z którym ustawodawca wyłączył ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy m.in. usługi związane z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach oraz usługi związane z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach. W konsekwencji dyrektor KIS podkreślił, że usługi polegające na realizacji warsztatów online w formie uprzednio nagranych filmów nie są objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.

Zdaniem organu wymienione usługi stanowią co prawda usługi kulturalne, a wnioskodawczyni działa w tym zakresie jako indywidualny twórca bądź artysta wykonawca w rozumieniu przepisów ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie w formie honorarium, to jednak stwierdzić należy, że usługi te stanowią usługi związane z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach. Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy treść warsztatów jest uprzednio nagrywana, a następnie warsztaty prezentowane są w formie filmu, gdzie pokazany jest projekt, który będzie wykonany. Z kolei filmy dostępne są na wskazanej nabywcy platformie w formie filmów niepublicznych co oznacza, że film zobaczyć może tylko osoba, która otrzymała link.

Czytaj też w LEX: Usługi kulturalne a podatek od towarów i usług >

 


Przesłanki zastosowania zwolnienia z VAT

Warunkiem zastosowania omawianego zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT jest spełnienie przesłanek o charakterze przedmiotowo – podmiotowym. Po pierwsze, wykonywane czynności muszą spełniać definicję usługi kulturalnej. Ustawa o podatku od towarów i usług takiej definicji nie zawiera, przez co w celu ustalenia czym jest usługa kulturalna należy kierować się wykładnią literalną, odwołując się do językowego znaczenia tych pojęć. Po drugie, w skład grupy podmiotów uprawnionych do zwolnienia z opodatkowania VAT wchodzą indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

  1. podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
  2. indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Natomiast, zgodnie z art. 43 ust. 17 przywołanej ustawy m. in. powyższe zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33 lit. a nie ma zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

  1. nie są one niezbędne do wykonania zwolnionej usługi podstawowej,
  2. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników  niekorzystających z takiego zwolnienia.

Na mocy art. 43 ust. 17a ustawy o VAT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33 lit. a, ma zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z kolei, jak stanowi art. 43 ust. 18 ustawy o VAT, omawiane zwolnienie stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

W przywołanej interpretacji dyrektora KIS z 2 sierpnia 2023 r. słusznie zwrócono uwagę, że powyższe przepisy art. 43 ust. 17, ust. 17a i ust. 18 ustawy odnoszą się do zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a. ustawy o VAT i nie odnoszą się do zwolnienia przewidzianego w pkt 33 lit. b ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 19 pkt 1 ustawy zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, nie ma zastosowania do usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach. Ponadto w myśl pkt 4 tego przepisu, zwolnienia nie stosuję się również do usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach.

Dlatego też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT nie mogą korzystać usługi polegające na realizacji warsztatów online w formie uprzednio nagranych filmów.

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlega świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawa towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Interpretacja dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 sierpnia 2023 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.236.2023.4.PRP

Jakub Sitarski, radca prawny, doradca podatkowy