Dostawa w rozumieniu przepisów o VAT następuje z chwilą zawarcia umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego, nawet jeżeli samo fizyczne wydanie nastąpi później. Takie stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku sygn. akt I FSK 2072/19. Właśnie zostało opublikowane uzasadnienie stanowiska sądu.
Akt notarialny wystarczy do odliczenia VAT
NSA potwierdził, że skutkiem przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym (cywilistycznym) jest uzyskanie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w rozumieniu ustawy o VAT.
- Jest to logiczne - skoro nabywca staje się właścicielem, to przysługują mu najszersze uprawnienia do władania rzeczą. Sama ustawa o VAT, definiując dostawę towaru, nie wymaga przejścia prawa własności, ale uzyskania prawa do rozporządzania analogicznego do tego jakie ma właściciel. Dostawa jest zatem pojęciem szerszym, niż przeniesienie własności. Tym bardziej zatem sprzedaż nieruchomości stanowi dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT – tłumaczy Andrzej Nikończyk, doradca podatkowy, partner w kancelarii KNDP.
Warto dodać, że wcześniejsze wyroki NSA prowadzą do takiego samego wniosku. Tytułem przykładu można wskazać chociażby orzeczenie z 14 marca 2018 r., sygn. akt I FSK 854/16 i z 10 września 2015r., sygn. akt I FSK 838/14.
Zobacz również: Nowa matryca stawek VAT już od 1 lipca >>
Fiskus komplikuje wystawianie faktur uproszczonych i paragonów >>
Czym jest dostawa dla potrzeb VAT?
Pojęcie dostawy towarów zostało zdefiniowane zarówno w ustawie o VAT jak i w Dyrektywie 2006/112. Zgodnie z zawartą tam definicją, oznacza ono przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel.
Jak tłumaczy Agnieszka Bieńkowska, doradca podatkowy, partner w Gekko Taxens, w ugruntowanym orzecznictwie TSUE przyjmuje się w tym zakresie, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów nie ma znaczenia, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma bowiem zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak, jak gdyby była jej właścicielem, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W wyroku w sprawie C-320/88 Shipping and Forwarding Enterprise, jednym z pierwszych dotyczących tego zagadnienia, TSUE posłużył się w tym zakresie terminem przeniesienia własności w sensie ekonomicznym podkreślając, że kluczowym elementem dla potrzeb interpretacji tego pojęcia jest przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.
Kategoryczne stanowisko NSA w sprawie prawa do odliczenia
W omawianym wyroku NSA dość kategorycznie stwierdza, że dla uznania na gruncie podatku VAT odpłatnego zbycia nieruchomości za dostawę wystarczy zawarcie ważnej umowy w formie aktu notarialnego. Skutkiem przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym (cywilistycznym) jest bowiem zawsze uzyskanie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w rozumieniu przepisów o VAT.
- Moim zdaniem tez tych na pewno nie należy traktować jako uniwersalne i stosować w każdym przypadku. Literalnie odczytane mogłyby bowiem prowadzić do wniosku, że dostawą dla potrzeb VAT byłaby, przykładowo, transakcja przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie, która będąc w istocie rzeczy jedynie formą zabezpieczenia roszczeń wierzyciela, przewiduje co prawda przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy w sensie cywilistycznym, jednakże dana rzecz pozostaje w takim przypadku w dyspozycji dłużnika, który nadal używa jej na własne potrzeby praktycznie bez ograniczeń. W praktyce więc, mimo przejścia własności, nie dochodzi w tym przypadku do przejścia prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel – zauważa Agnieszka Bieńkowska.
Andrzej Nikończyk zaznacza dodatkowo, że linia orzecznicza ukształtowała się głównie na tle dostaw lokali mieszkalnych, gdzie dochodzi do wydania lokalu jeszcze przed przeniesieniem prawa własności. Uznano, że dochodzi do przeniesienia władztwa ekonomicznego nad rzeczą choć w ograniczonym zakresie (prawo do używania, prawo do pobierania pożytków). Nabywca może też w pewnym sensie lokalem tym rozporządzać, poprzez cesję zawartych umów do lokalu czy zawarcie umowy przedwstępnej. Co istotne, sprzedawca nie ma możliwości rozporządzania już tym lokalem, bowiem jest związany zawartymi umowami i nie ma swobody w sprzedaży lokalu na rzecz innego nabywcy.
Ważny moment dostawy towaru
Jednak, gdy prawo własności w rozumieniu cywilnoprawnym zostaje przeniesione przed wydaniem towarów, także dochodzi do dostawy towarów. W tym momencie nabywca bowiem zyskuje także prawo do rozporządzania rzeczą, w szczególności ma swobodę w jego dalszej sprzedaży czy obciążeniu. Zatem także w tym wypadku dojdzie do dostawy towarów, bowiem władztwo ekonomiczne przechodzi na nabywcę.
- Nie ma decydującego znaczenia, czy rzecz została wydana, czy jest zajęta przez inny podmiot (zgodnie z obowiązującą umową czy bezumownie) oraz czy korzystanie z nieruchomości przez właściciela jest ograniczone przez podmiot trzeci, mający nieruchomość w posiadaniu. Nabywca zyskuje, oprócz prawa własności, m.in. prawo do wytoczenia powództw o zapłatę czy przywrócenie posiadania, a są to typowe uprawnienia osoby mogącej dysponować rzeczą – podkreśla Andrzej Nikończyk.
Władztwo ekonomiczne nie musi zatem przejść w pełni by uznać, że doszło do dostawy nieruchomości. Do dostawy nieruchomości dojdzie zatem zawsze z chwilą przeniesienia własności nieruchomości, ale może do niej dojść także wcześniej, jeśli prawo własności nie zostało jeszcze przeniesione ale doszło do wydania nieruchomości i przekazania władztwa ekonomicznego nad nią.
Możliwe sytuacje odwrotne
Arkadiusz Łagowski, doradca podatkowy, partner w kancelarii Martini i Wspólnicy, zaznacza, że zdarzać się jednak mogą sytuacje odwrotne. Wskazuje, że wydanie towaru, np. w wykonaniu umowy przedwstępnej sprzedaży, może poprzedzać samą sprzedaż. Wtedy dostawa towarów poprzedza przejście prawa własności. Odnosząc się do powyższego zagadnienia w orzeczeniu C-320/88, Trybunał Sprawiedliwości UE stanął na stanowisku, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów nie ma znaczenia okoliczność, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy jak właściciel, nawet jeśli nie wiązało się ono z cywilnoprawnym przeniesieniem własności.
Trzeba zatem pamiętać, że nie zawsze dostawa w rozumieniu VAT będzie następować z momentem zawarcia umowy sprzedaży. W niektórych sytuacjach może ona wystąpić wcześniej niż z chwilą przejścia prawa własności.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
