Naczelny Sąd Administracyjny skierował pytanie prejudycjalne do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (sygn. akt I FSK 1408/23). Zapytał, czy odpłatna dzierżawa gruntu, wykonywana w sposób ciągły i długotrwały przez osobę fizyczną formalnie nieprowadzącą działalności gospodarczej, może zostać uznana za wykonanie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a w konsekwencji skutkować uznaniem, że późniejsza sprzedaż tego gruntu następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej. Postanowienie NSA z 14 maja br. (sygn. akt I FSK 1408/23) jest skutkiem wątpliwości, jakie wyłoniły się na tle rozpoznawania skargi kasacyjnej dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 maja 2023 r., (sygn. akt I SA/Łd 322/23).
W wyroku tym WSA stanął po stronie podatniczki, uznając, że nie była ona podatnikiem VAT z tytułu dokonanych przez nią czynności związanych ze sprzedażą działek. Organy skarbowe były innego zdania. W odpowiedzi na wniosek podatniczki o interpretację indywidualną dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że dla opodatkowania sprzedaży udziałów w działkach kluczowe znaczenie miało, że wcześniej były one przedmiotem umowy dzierżawy. Zdaniem organu, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, stąd też podlega VAT na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Wypełnia zatem określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definicję działalności gospodarczej. Podatniczka, wydzierżawiając działki na cele rolne, działała zatem w charakterze podatnika VAT. Następnie, dokonując sprzedaży udziału w działkach podatniczka, działała w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 tej ustawy. Zatem sprzedaż tych udziałów podlegała VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
WSA uznał, że organ interpretacyjny błędnie przyjął, iż sprzedaż nieruchomości tylko z powodu jej przejściowej dzierżawy, która nie miała charakteru zorganizowanego i profesjonalnego, powinna być kwalifikowana jako podjęta w warunkach działalności gospodarczej. Oddanie w dzierżawę nieruchomości rolnej, nabytej w drodze spadkobrania, przez osobę, która nie prowadzi działalności gospodarczej ani rolniczej, a utrzymuje się wyłącznie z umowy o pracę, należy oceniać jako racjonalne gospodarowanie majątkiem osobistym, które nie świadczy o działaniu takiej osoby w charakterze podatnika VAT.
Granica między profesjonalnym obrotem a zarządzaniem majątkiem prywatnym
- Postanowienie NSA z 14 maja 2026 r. (I FSK 1408/23) o skierowaniu pytania prejudycjalnego do TSUE dotyka fundamentalnego problemu: gdzie kończy się prawo do swobodnego zarządzania własnym majątkiem prywatnym, a gdzie zaczyna się profesjonalny obrót gospodarczy objęty systemem VAT a osoba fizyczna staje się tym samym podatnikiem VAT. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznaczają dwie przesłanki: przedmiotowa (opodatkowana jest dostawa towarów i świadczenie usług) oraz podmiotowa (dostawy te i usługi muszą być dokonywane przez podatnika, który działa w takim charakterze) - podkreśla Agnieszka Zachorska, doradca podatkowy Kancelaria Pietrusiński sp.k.
Dodaje, że definicja podatnika podatku od towarów i usług została także wyrażona w art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, który pozwala uznać za podatnika każdą osobę prowadzącą samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Kluczowym elementem definicji działalności gospodarczej jest „wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego (...) w celu uzyskania z tego tytułu dochodu”.
- Organy podatkowe (czego przykładem są np. interpretacje z 25 marca 2025 r. oraz z 9 kwietnia 2026 r. (0114-KDIP1-1.4012.100.2026.3.ESZ) stosują w tym zakresie automatyzm, który dla podatników bywa destrukcyjny, a mianowicie skoro dzierżawa gruntu (np. pod farmę wiatrową czy fotowoltaikę) trwa kilkanaście lat i przynosi regularny dochód z czynszu, to spełnia przesłankę ciągłości a właściciel staje się podatnikiem VAT. Innymi słowy, prowadzi regularną działalność gospodarczą. Stanowisko to również podtrzymują niektóre sądy administracyjne (patrz: wyrok NSA z 13 listopada 2012 r., sygn. akt I FSK 1805/11 lub wyrok NSA z 14 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 761/17) – podkreśla Agnieszka Zachorska.
Czytaj też w LEX omówienie orzeczenia: VAT: jest dzierżawa, jest podatek >
Wskazuje, że dobrze, iż NSA kierując pytanie prejudycjalne do TSUE powziął wątpliwość, czy samo wydzierżawienie często mające charakter pasywny, jest na tyle wystarczające, by można uznać wydzierżawiającego za podatnika tego podatku, również w kontekście późniejszej sprzedaży nieruchomości.
- Wyrok TSUE może okazać się przełomowy w sprawie, podobnie jak uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2021 roku (sygn. akt II FPS 1/21), w której sąd zmierzył się z zagadnieniem wynajmu nieruchomości przez osoby fizyczne na gruncie podatku dochodowego. W uchwale tej sąd uznał, że przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów poza działalnością gospodarczą, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej. A zatem, to podatnik sam podejmuje decyzję do jakiego źródła przychodów zakwalifikuje swoje przychody/dochody i czy zwiąże składnik swojego majątku z prowadzoną działalnością, np. poprzez wprowadzenie na stan środków trwałych – mówi Agnieszka Zachorska.
Zobacz też linię orzeczniczą w LEX: Źródło przychodu z najmu >
Ekspertka zauważa, że uchwała została również podjęta na kanwie licznych sporów dotyczących granicy zarządu nieruchomościami w sferze prywatnej a związanej z działalnością gospodarczą. - Pozostaje nam oczekiwać na stanowisko TSUE, bo wyrok ten może wprowadzić większą stabilizację prawną dla osób wydzierżawiających i sprzedających nieruchomości. Z praktyki można bowiem powiedzieć, że do tej pory niemal każdy przypadek rodzi wątpliwości – zauważa Agnieszka Zachorska.
Wyrok TSUE będzie miał istotne znaczenie
Kolejny ekspert podkreśla rangę zagadnienia.
- Pytanie NSA ma istotne znaczenie praktyczne. Kwestia, o którą pyta NSA, jest bowiem przedmiotem licznych sporów między podatnikami i organami podatkowymi. Źródłem problemu są definicje podatnika i działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT. Administracja skarbowa rozumie te pojęcia bardzo szeroko. W interesie fiskusa jest bowiem to, aby jak najwięcej aktywności kwalifikować do działalności gospodarczej i jak najwięcej podmiotów zaliczać do grona podatników VAT. Powód jest oczywisty – działalność gospodarcza prowadzona przez podatnika VAT zasadniczo generuje wpływy budżetowe z VAT – podkreśla Marcin Bodziony, doradca podatkowy, ekspert w zakresie kontroli i postępowań podatkowych.
Zauważa on, że w konsekwencji działania, które dla danej osoby są zwykłym zarządem majątkiem prywatnym (ten zasadniczo nie rodzi bezpośrednich skutków VAT-owskich), dla organu prowadzącego kontrolę czy postępowanie, świadczą o działalności gospodarczej i dają podstawę do obciążania VAT zdarzeń, które zasadniczo mają niewiele wspólnego z działalnością profesjonalną i nie powinny być objęte VAT.
- Stan faktyczny sprawy, na gruncie której NSA zadał pytanie prejudycjalne, stanowi jedną z lepszych ilustracji dla omawianego problemu. Oto bowiem wnioskodawczyni, która wydzierżawiła odziedziczoną nieruchomość, już tylko i wyłącznie z tego powodu miałaby przy jej sprzedaży zostać obciążona VAT. Już na pierwszy rzut oka to podejście wydaje się oczywiście błędne, ale ten automatyzm jest powszechnie przyjmowany w praktyce organów podatkowych. Ta powszechność dodatkowo podnosi praktyczne znaczenie potencjalnego orzeczenia TSUE – komentuje Marcin Bodziony.
Zwraca też uwagę na ważny fakt, że wyrok TSUE może dawać podstawy zarówno do wnioskowania o nadpłatę, jak i do wznowienia zakończonego postępowania podatkowego. - Jeśli będzie negatywny dla fiskusa, to na pewno wiele osób, dotkniętych ww. automatyzmem, będzie rozważało skorzystanie z tych instrumentów – podkreśla Marcin Bodziony.
