Po latach sporów szef Krajowej Administracji Skarbowej zmienił stanowisko w sprawie wystawionych przedwcześnie faktur. Potwierdza to zmieniona z urzędu interpretacja indywidualna dotycząca spółki, która pytała o rozliczenie w sytuacji, gdy kontrahent zapłaci jej z opóźnieniem. Dotychczas organy podatkowe uznawały, że w podobnej sytuacji dochodzi do wystawienia tzw. pustej faktury.
Czy faktura wystawiona przedwcześnie jest pusta
Sprawa dotyczyła spółki z branży IT, która świadczy usługi o charakterze ciągłym. W 2017 r. wystąpiła z wnioskiem o interpretację dotyczącą konsekwencji podatkowych, w przypadku gdy jej kontrahent z opóźnieniem opłaci fakturę. Spółka pytała o interpretację art. 106i ust. 7 ustawy o VAT, zgodnie z którym faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia (obecnie 60. dnia) przed:
- dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
- otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.
Chciała się upewnić, że faktura wystawiona nie wcześniej niż 30 dni przed upływem terminu otrzymania całości lub części zapłaty, jeśli kontrahent nie zapłaci jej w ciągu 30 dni od daty wystawienia faktury, jest fakturą prawidłową i może rozliczyć ją w momencie powstania obowiązku podatkowego tj. w miesiącu zapłaty. Chciała też uzyskać potwierdzenie, że przedwcześnie wystawiona faktura nie jest tzw. fakturą pustą i nie ma do niej zastosowania art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.
Zobacz w LEX: Faktury - zasady wystawiania >
W interpretacji z 6 listopada 2017 r. (nr 0111-KDIB3-2.4012.400.2017.2.MD) dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał jej stanowisko za nieprawidłowe. Stwierdził wówczas, że po upływie 30 dni od wystawienia faktury (na niezrealizowaną w tym czasie usługę czy zaliczkę) należy skorygować fakturę w zakresie podstawy opodatkowania i kwoty podatku. Spółka powinna - stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT - "wyzerować" te pozycje. Jeśli nie skoryguje faktur, musi zastosować art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Będzie więc zobowiązana do zapłaty wykazanego w nich podatku w terminie wynikającym z art. 103 ust. 1 ustawy o VAT - do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wystawiła fakturę.
Czytaj też w LEX: Dane na fakturze na przykładach >
Szef KAS zmienia interpretację
Po ośmiu latach, 23 lipca 2025 r., szef Krajowej Administracji Skarbowej zmienił interpretację z urzędu (nr DOP7.8101.28.2025.FMLM). Szef KAS zaznaczył, że nie można uznać za prawidłową faktury, którą kontrahent opłaci z opóźnieniem, przekraczając tym samym wymagalny termin zapłaty. Jednak sprzedawca może rozliczyć taką fakturę w momencie powstania obowiązku podatkowego, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty. Nie musi wystawiać korekty.
Według szefa KAS należy każdorazowo brać pod uwagę fakt, czy mimo przedwczesnego wystawienia faktury, finalnie dochodzi do realizacji usługi, dostawy towaru lub też zapłaty zaliczki. Jeżeli faktura odnosi się do rzeczywistych (przyszłych) zdarzeń gospodarczych, które podlegają opodatkowaniu, to samo jej wystawienie w sposób niezgodny z przepisami (przedwcześnie) nie rodzi obowiązku zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.
Spółka może więc wystawić fakturę korygującą i "wyzerować" podstawę opodatkowania i kwotę podatku. Jeśli jednak tego nie zrobi, nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Nie jest to bowiem faktura "pusta", ponieważ pomimo przedwczesnego wystawienia, to finalnie nastąpi zapłata za usługę. Zgodnie z wnioskiem o interpretację faktura odnosi się do rzeczywistych (przyszłych) zdarzeń gospodarczych, które podlegają opodatkowaniu VAT.
Zobacz też procedurę w LEX: Wystawienie faktury przed dokonaniem dostawy towarów, wykonaniem usługi lub otrzymaniem zapłaty >
Zmiana na korzyść podatników
Jak wyjaśnia Magdalena Jaworska, doradczyni podatkowa, partnerka w Quidea, spór dotyczący przedwcześnie wystawianych faktur zaliczkowych wpisuje się w szerszą dyskusję o tym, czy w VAT pierwszeństwo należy przyznać formalnym czy materialnym aspektom transakcji. Przez lata organy podatkowe upierały się, że wystawienie faktury przed dopuszczalnym terminem (przed upływem 60 dni a wcześniej 30 dni, o których mowa w art. 106i ust. 7 ustawy o VAT) oznacza automatycznie wystawienie „pustej faktury” w rozumieniu art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.
Czytaj też w LEX: Odpowiedzialność za wystawione faktury VAT >
- W konsekwencji fiskus domagał się zapłaty podatku – niezależnie od tego, czy transakcja rzeczywiście doszła do skutku. Takie podejście było z gruntu błędne. Art. 108 ustawy implementuje art. 203 dyrektywy VAT ma charakter przepisu prewencyjnego – ma zapobiegać nadużyciom i ochronić budżet przed uszczupleniem. Nie może być jednak stosowany do faktur, które dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a jedyną ich „wadą” jest tylko to, że zostały wystawione przedwcześnie. Potwierdza to zarówno orzecznictwo NSA, jak i TSUE, zgodnie z którym kluczowe znaczenie dla VAT ma faktyczne wykonanie świadczenia, a nie sam dokument. Zresztą analogicznie jak stosowane jest powszechnie podejście w aspekcie faktur wystawionych za późno, które co do zasady nie są w praktyce mocno kwestionowane przez kontrolujących, gdy sam podatek jest deklarowany w ustawowym terminie – mówi Magdalena Jaworska.
Zaznacza, że zmianę stanowiska KAS z 23 lipca 2025 r. należy więc ocenić pozytywnie – usuwa ryzyko nieuzasadnionego obciążania podatników. W praktyce oznacza to, że:
- sprzedawca rozlicza VAT dopiero z chwilą powstania obowiązku podatkowego (otrzymanie zaliczki lub wykonanie świadczenia), a nie z datą przedwcześnie wystawionej faktury,
- nabywca nie może odliczyć VAT wcześniej niż w dacie powstania obowiązku podatkowego.
- Korekta do zera takiej faktury nie jest więc konieczna. Podatnik może, ale nie musi tego robić, o ile transakcja faktycznie została zrealizowana - podsumowuje Magdalena Jaworska.
Zobacz też procedurę w LEX: Faktury korygujące - zasady wystawiania >
Cena promocyjna: 168.3 zł
|Cena regularna: 187 zł
|Najniższa cena w ostatnich 30 dniach: 130.9 zł
Sądy inaczej niż fiskus
Zmiana interpretacji do dobra wiadomość dla podatników, także dlatego, że jest zgodna z orzecznictwem.
- Warto zwrócić uwagę, że sądy administracyjne zajmowały dotychczas odmienne stanowisko niż organy podatkowe. Zgodnie z orzecznictwem ustawa o VAT nie wymaga wystawienia faktury korygującej w razie opóźnionej zapłaty lub opóźnionej daty realizacji dostawy czy usługi. Wystawienie faktury korygującej konieczne jest jedynie wówczas, gdy transakcja w ogóle nie dojdzie do skutku. Z kolei nabywca odliczy VAT od spóźnionej zaliczki lub od zrealizowanej z opóźnieniem usługi lub dostawy towarów, nawet jeśli czynności będą miały miejsce po upływie 60 dni od dnia wystawienia faktury. Oczywiście warunkiem jest, że zostaną zrealizowane – mówi Paweł Lewandowski, doradca biznesowy.
Przypomnijmy, że zgodnie z art. 14e par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej szef KAS może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że szef KAS może zmienić interpretację w dowolnym czasie.
Czytaj też w LEX: Należyta staranność w biurze rachunkowym >
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
