Wiesława Moczydłowska: Już wkrótce NSA w siedmioosobowym składzie pochyli się nad ważnym zagadnieniem. Z pytaniem o podjęcie uchwały wystąpił prezes NSA: czy na podstawie art. 240 par. 1 pkt 5 ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną za przesłankę wznowienia postępowania na wniosek strony mogą być uznane nowe okoliczności lub nowe dowody, które były znane stronie w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, ale strona ich nie powołała? W czym tkwi problem dotyczący tego zagadnienia i czy uchwała NSA pomogłaby go rozwiązać?
Dr Radosław Bulejak: Problem, który będzie musiał rozstrzygnąć poszerzony skład NSA, to ocena postawy strony w toku postępowania podatkowego. Zasada prawdy obiektywnej, wyrażona w art. 122 ordynacji podatkowej, zobowiązuje organ podatkowy do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego za pomocą wszelkich dostępnych środków dowodowych. Naruszenie tej zasady powoduje w toku instancji uchylenie decyzji organu pierwszej instancji przez organ odwoławczy i, zależnie od zakresu wadliwości weryfikowanej decyzji, przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia lub wydanie orzeczenia merytorycznego, czyli co do istoty.
W przypadku decyzji ostatecznych w toku instancji naruszenie zasady prawdy obiektywnej kwalifikowane jest jako wada decyzji, która może uzasadniać ponowne rozpatrzenie sprawy administracyjnej, ale nie musi. Należy jednak podkreślić, że regulacje prawa procesowego nie przewidują jakiejkolwiek sankcji za bierność podatnika w postępowaniu. Istnieją próby skonstruowania takiego obowiązku procesowego, lecz jest on nie do pogodzenia z istotą postępowania administracyjnego. Przepisy prawa procesowego stanowią gwarancję zgodnego z prawem wykonywania zadań publicznych przez organy administracji publicznej. Często się o tym zapomina, ale naczelnicy urzędów skarbowych, urzędów celno-skarbowych oraz dyrektorzy izb administracji skarbowej są organami niezespolonej administracji rządowej, czyli takimi samymi jak powiatowy lekarz weterynarii czy regionalny dyrektor ochrony środowiska. Na gruncie k.p.a. nie istnieją żadne wątpliwości, że strona ma inicjatywę dowodową, ale nie ma obowiązku dowodzenia.
Odrębność regulacji prawa procesowego (k.p.a. oraz o.p.) nie uzasadnia jednak poglądu, że zadanie publiczne w postaci określenia należności budżetowej w postaci podatku może być wykonane niezgodnie z przepisami tylko dlatego, że strona nie powołała pewnego dowodu lub go zataiła. Jeśli wyjdą na jaw nowe dowody, które nie były znane organowi w momencie orzekania, organ powinien uwzględnić je w ramach wznowionego postępowania podatkowego, niezależnie od postawy strony.
W orzecznictwie próbuje się czasami konstruować pogląd, że strona powinna działać lojalnie wobec organu podatkowego i nie można wywodzić negatywnych konsekwencji wobec organu z działań strony. Pogląd ten był bardzo popularny na gruncie spraw o nieujawnione źródła przychodu. W tym zakresie wypowiedział się Trybunał Konstytucyjny (sygn. akt SK 18/09), wskazując, że takie stanowisko wymaga zmiany prawa, co też nastąpiło. Obecnie to podatnik musi dowieść źródło środków pieniężnych, którymi sfinansował swoje wydatki.
Istotne jest zatem, aby poszerzony skład NSA jednoznacznie rozstrzygnął, jakie skutki dla decyzji ostatecznej ma postawa strony, która nie powołuje dowodu, choć o nim wie. Przedmiotowa uchwała może wreszcie zakończyć dyskusję o roli strony w postępowaniu podatkowym.
Kiedy najczęściej i z jakich powodów urzędy skarbowe wszczynają postępowanie podatkowe?
Obecnie można zauważyć odchodzenie od wszczynania postępowań podatkowych. Ciężar weryfikacji rozliczeń podatnika koncentruje się na czynnościach sprawdzających, które są mocno odformalizowane. Zgodnie z przepisami czynności sprawdzające powinny ograniczać się jedynie do kwestii formalnych. Brak jest jednak jakiejkolwiek sankcji za prowadzenie ich poza zakresem ustawowym. To właśnie na tym etapie rozstrzygane jest, czy organ musi podjąć działania władcze i wydać decyzję administracyjną. Także kontrole podatkowe są wszczynane coraz rzadziej. Wynika to z faktu, że w toku postępowania podatkowego i kontroli podatkowej podatnik posiada szerokie gwarancje procesowe, które ograniczają możliwości organu podatkowego.
Od kilku lat zakres zainteresowania naczelników urzędów skarbowych pozostaje zasadniczo ten sam. W przypadku PIT weryfikowane są m.in. stosowanie ulg podatkowych, możliwość rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko, a także pochodzenie nieujawnionych źródeł przychodu w sytuacji większych wydatków, takich jak zakup mieszkania czy akcji. Sprawdzana jest również zasadność rozliczania się podatkiem liniowym. Rosnące zainteresowanie dotyczy także zryczałtowanego podatku dochodowego, co wiąże się ze zmianami stawek. Czynności sprawdzające w tych obszarach podejmowane są często szybko, nawet w ciągu kilku miesięcy od złożenia deklaracji.
W przypadku CIT i VAT weryfikacje prowadzone są przez naczelników urzędów celno-skarbowych. W obszarze VAT nadal dominują różnego rodzaju oszustwa podatkowe, natomiast w CIT kluczowe pozostają przekształcenia spółek oraz ceny transferowe.
Cena promocyjna: 198 zł
|Cena regularna: 220 zł
|Najniższa cena w ostatnich 30 dniach: 153.99 zł
Jakie uprawnienia ma podatnik w toku prowadzonego w jego sprawie postępowania podatkowego? Jak powinien się bronić?
Kluczowym uprawnieniem podatnika jest inicjatywa procesowa, czyli możliwość składania wyjaśnień oraz wniosków dowodowych. Najważniejszym prawem strony jest prawo do wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji administracyjnej. Ma to szczególne znaczenie, gdyż jest to ostatni moment, w którym strona może zgłosić wnioski dowodowe i przedstawić swoje stanowisko co do oceny materiału oraz wyciągniętych z niego wniosków. Podatnik ma również prawo do bycia informowanym o przebiegu sprawy.
Obrona powinna być podejmowana od samego początku postępowania. Podatnik powinien wskazywać, że postępowanie podatkowe powinno zostać umorzone, jednak jego twierdzenia nie mogą być gołosłowne. Zarówno organy podatkowe, jak i sądy administracyjne podkreślają, że skuteczność argumentacji zależy od jej poparcia odpowiednimi dowodami.
Po wydaniu decyzji podatnik może skorzystać ze swojego konstytucyjnego prawa do zaskarżenia, wynikającego z art. 78 Konstytucji RP. W postępowaniu podatkowym przybiera ono formę odwołania. Ordynacja podatkowa przewiduje wymogi formalne dotyczące treści odwołania. Kluczowe jest wskazanie zarzutów wobec decyzji organu pierwszej instancji – samo niezadowolenie z treści decyzji nie jest wystarczające. W mojej ocenie w każdym przypadku zasadne jest złożenie odwołania, chyba że decyzja jest korzystna dla strony. Co istotne, wniesienie odwołania wstrzymuje wykonanie decyzji organu pierwszej instancji.
Czy podatnik może wnieść skargę na przewlekle prowadzone przez organ postępowanie?
Zgodnie z art. 141 ordynacji podatkowej podatnik ma prawo złożyć ponaglenie do organu podatkowego wyższego stopnia na niezałatwienie sprawy w terminie. Uprawnienie to dotyczy nie tylko postępowania podatkowego, lecz także kontroli podatkowej i kontroli celno-skarbowej.
W przeciwieństwie do regulacji k.p.a. ustawodawca nie zdefiniował w ordynacji podatkowej pojęcia przewlekłości postępowania. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się jednak, że ponaglenie obejmuje zarówno bezczynność organu, jak i przewlekłość, czyli prowadzenie sprawy dłużej niż jest to konieczne do jej rozstrzygnięcia.
Złożenie ponaglenia otwiera podatnikowi drogę do wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Prawo do złożenia skargi dotyczy postępowania podatkowego. W odniesieniu do kontroli podatkowych i celno-skarbowych kwestia ta jest sporna, ponieważ oba rodzaje kontroli nie kończą się wydaniem decyzji administracyjnej. Protokół lub wynik kontroli nie stanowi aktu kształtującego sytuację materialnoprawną podatnika, lecz jedynie podstawę do ewentualnej korekty deklaracji podatkowej.
Orzekanie w sprawach dotyczących przewlekłości postępowania jest skomplikowane, ponieważ sąd administracyjny musi ocenić, czy czynności procesowe podejmowane przez organ podatkowy są wykonywane we właściwym czasie i służą rozpatrzeniu sprawy, czy też stanowią jedynie nieuzasadnione odraczanie wydania decyzji administracyjnej. Inaczej wygląda to w przypadku bezczynności, gdzie wystarczy stwierdzić, że organ nie podejmuje żadnych działań w sprawie.
Zobacz również: Kontrola w firmie - łatwiej będzie skorygować deklaracje
Kiedy podatnik powinien skorzystać z pomocy profesjonalnego pełnomocnika?
Z mojego doświadczenia każdy, kto prowadzi działalność gospodarczą – niezależnie od tego, czy w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, czy w formie spółki – powinien korzystać ze wsparcia profesjonalnego pełnomocnika. Nie jest to reklama zawodu radcy prawnego czy doradcy podatkowego, lecz stwierdzenie faktu. Nieprawidłowe wywiązywanie się z obowiązków podatkowych niesie bowiem wiele konsekwencji prawnych, zwłaszcza karnoskarbowych. Już na wczesnym etapie istnieje możliwość wyeliminowania większości ryzyk podatkowych, dlatego pomoc prawna powinna być traktowana jako element kosztów prowadzenia działalności gospodarczej. Niestety wciąż wielu podatników zwraca się o wsparcie dopiero w sytuacjach kryzysowych, co znacząco utrudnia późniejszą obronę ich interesów.
Jak wprowadzenie obowiązkowego KSeF może wpłynąć na postępowania podatkowe? Organom łatwiej będzie przeprowadzać kontrole. Czy zwiększy to liczbę postępowań?
W mojej ocenie nie spowoduje to zwiększenia liczby postępowań podatkowych. Można się natomiast spodziewać, że organy podatkowe częściej będą podejmować czynności sprawdzające w sytuacjach, gdy zauważą nieścisłości w danych fakturach o charakterze formalnym. Należy pamiętać, że administracja skarbowa już obecnie dysponuje szeregiem narzędzi analitycznych, takich jak system STIR, umożliwiających weryfikację przepływów środków na rachunkach bankowych. Oczywiście wykrywalność nieprawidłowości będzie prawdopodobnie wyższa już na wczesnym etapie.
Moje wątpliwości budzi jednak prawo administracji publicznej do nieograniczonego dostępu do danych. Jeżeli organ nie prowadzi żadnego postępowania ani kontroli, trudno uzasadnić, dlaczego miałby mieć wgląd w takie informacje. Obecnie brak jest ogólnej podstawy prawnej do korzystania z danych gromadzonych w KSeF. Nie można też zapominać, że ochrona danych osobowych na gruncie RODO ma bardzo szeroki zakres.
Organy skarbowe nagminnie wszczynały postępowania karnoskarbowe celem uniknięcia przedawnienia. NSA pochylił się nad tym problemem i skierował nawet do ministra finansów postanowienie sygnalizacyjne, aby resort pochylił się nad tą sprawą. Jaki jest dalszy ciąg tej sprawy?
Obecnie trwają kolejne prace nad zmianą zasad zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z uwagi m.in. na postępowanie karne skarbowe. W mojej ocenie przedawnienie zobowiązań podatkowych powinno być jednak całkowicie uregulowane na nowo. W projekcie Nowej Ordynacji Podatkowej słusznie przewidziano jeden termin na wydanie decyzji oraz jeden termin na wykonanie decyzji. Jest to opinia może niepopularna, ale praktyka pokazała, że pięcioletni termin przedawnienia zobowiązań podatkowych z mocy prawa jest zbyt krótki. Należy zaakceptować ten stan rzeczy i odpowiednio uregulować instytucję przedawnienia.
Niestety prace nie są obecnie skoncentrowane na całościowym ujęciu tego zagadnienia. Oczywiście wymagałoby to gruntownych zmian w Ordynacji podatkowej, jednak utrzymywanie tak dużej liczby podstaw przerwania i zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie znajduje uzasadnienia. W prawie cywilnym przedawnienie skonstruowano w ten sposób, że jednostka wie, do kiedy możliwe jest dochodzenie roszczenia. Zrozumiałe jest, że w prawie podatkowym ustawodawca dąży do zapewnienia jak najszerszej możliwości poboru podatku. Niemniej konstytucyjną wartością jest pewność prawa. Dlatego, w mojej ocenie, należy podejść do tego zagadnienia w sposób kompleksowy i uprościć obowiązujące regulacje.
Jakie rady chciałby Pan skierować do podatników, aby pomóc im w ewentualnych sporach z fiskusem?
Jeśli mogę cokolwiek doradzić, to przede wszystkim korzystanie ze wsparcia w sprawach dotyczących prawa podatkowego. Zawsze lepiej zapobiegać problemom, niż później je rozwiązywać. W wielu sytuacjach możliwe jest wcześniejsze zidentyfikowanie ryzyk i podjęcie działań w celu ich skutecznego ograniczenia.
