Chodzi o rozliczenie VAT od tzw. białych certyfikatów, czyli świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej. To forma wsparcia przyznawana przez Urząd Regulacji Energetyki podmiotom, które inwestują w energooszczędne rozwiązania (np. wymiana urządzeń i instalacji, w tym oświetleniowych czy ciepłowniczych), na podstawie złożonych przez nich wniosków. Najczęściej korzystają z niej jednostki samorządu terytorialnego, ale też spółdzielnie mieszkaniowe i inne podmioty.
Problem dotyczy rozliczenia VAT w sytuacji, gdy inwestor korzysta z pomocy wykonawcy, czyli zleceniobiorcy, który przeprowadza na jego zlecenie cały proces. Zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy o efektywności energetycznej inwestor może sam wystąpić z wnioskiem o przyznanie białych certyfikatów lub upoważnić do tego podmiot trzeci, czyli wykonawcę, który zajmuje się też sprzedażą certyfikatów na Towarowej Giełdzie Energii.
Czytaj w LEX: Gieroń Konrad, Efektywność energetyczna. Komentarz do art. 20 >
- Problem w tym, że dyrektor KIS nadal niemal dzień po dniu wydaje wzajemnie wykluczające się interpretacje dotyczące rozliczenia VAT dla dwóch stron tej samej umowy: gmina dostaje inną interpretację niż wykonawca. Wydawało się, że ten temat został już rozstrzygnięty wyrokiem NSA z 7 lutego 2019 r. (sygn. I FSK 142/17) dotyczącym rozliczenia białych certyfikatów. Sąd orzekł, że sytuacja, gdy dwie strony tego samego stosunku zobowiązaniowego, na tle tego samego stanu faktycznego i prawnego, otrzymują całkowicie przeciwstawne interpretacje indywidualne, bez wskazania przyczyn zmiany stanowiska, stanowi naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych – mówi Joanna Rudzka, doradca podatkowy.
Czytaj również: Dzięki NSA, gminy mogą odzyskać VAT od inwestycji >>
Fiskus potwierdza, że nie ma VAT
W interpretacji z 29 marca 2023 r. (nr 0113-KDIPT1-2.4012.23.2023.2.PRP), dotyczącej spółki z branży ciepłowniczej, dyrektor KIS stwierdził, że otrzymanie od wykonawcy środków z tytułu sprzedaży białych certyfikatów nie podlega VAT, a spółka nie wystawia faktury. Spółka przeprowadziła modernizację węzła cieplnego. W sierpniu 2022 r. zawarła z wykonawcą umowę o świadczenie usług pozyskania i zbycia świadectw efektywności energetycznej. Udzieliła wykonawcy upoważnienia do wystąpienia do prezesa URE z wnioskiem o przyznanie świadectwa efektywności energetycznej oraz do ich sprzedaży. Białe certyfikaty wystawione będą na wykonawcę, jednak beneficjentem całego procesu będzie spółka, na rzecz której wykonawca działa. Wykonawca otrzyma wynagrodzenie wynoszące 15 proc. uzyskanej przez spółkę kwoty ze sprzedaży.
Czytaj w LEX: Świadectwo efektywności energetycznej >
Dyrektor KIS potwierdził, że przekazanie na rzecz spółki środków ze sprzedaży certyfikatów nie stanowi zapłaty za świadczenie usług. Nie istnieje bowiem usługa, którą wykonywałaby spółka na rzecz wykonawcy, a w konsekwencji przekazywanej kwoty nie można traktować jako wynagrodzenie za usługę. Spółka nie wykonuje na rzecz wykonawcy żadnego świadczenia, którego ekwiwalentem byłaby przekazywana kwota.
To oznacza, że czynność przekazania środków pieniężnych z tytułu sprzedaży białych certyfikatów przez wykonawcę na rzecz spółki nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie mogła być udokumentowana fakturą. Czynność ta powinna być udokumentowana innym dokumentem niż faktura, np. notą obciążeniową.
Takie rozstrzygnięcie zawierają też m.in. interpretacje z 14 lipca 2021 r. (nr 0113-KDIPT1-1.4012.292.2021.3.ŻR), 16 lipca 2021 r. (nr 0111-KDIB3-1.4012.295.2021.2.IK) czy z 15 czerwca 2022 r. (nr 0461-ITPP2.4512.691.2016.12.S.DS).
Sprawdź w LEX: Jak należy ewidencjonować sprzedaż białych certyfikatów? >
Odmienna interpretacja dla wykonawcy
Jednak zaledwie dwa dni później, 31 marca 2023 r., dyrektor KIS wydał odmienną interpretację dla wykonawcy (nr 0114-KDIP4-1.4012.719.2022.2.MK), czyli spółki zajmującej się pozyskiwaniem certyfikatów na zlecenie klientów. Stwierdził, że przekazanie pieniędzy podlega VAT i podmiot prowadzący inwestujący w energooszczędne rozwiązania wystawia wykonawcy fakturę. A to daje wykonawcy prawo do odliczenia VAT.
Spółka działająca w charakterze wykonawcy wyjaśniła, że umowa z klientem odpowiada charakterem umowie zlecenia, nie jest to umowa powiernictwa. Intencją stron jest przeniesienie przez klienta na rzecz wykonawcy praw do pozyskania i dysponowania białymi certyfikatami.
Dyrektor KIS uznał, że otrzymanie przez klienta (podmiot inwestujący w energooszczędne rozwiązanie) pieniędzy ze sprzedaży białych certyfikatów stanowi wynagrodzenie na rzecz wykonawcy. W konsekwencji klient świadczy na rzecz wykonawcy usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji wykonawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktury wystawionych przez klienta.
Sprawdź w LEX: Jak określić wartość otrzymanych praw majątkowych odpowiadających otrzymanym „białym certyfikatom”? >
- Niejednolite stanowisko fiskusa to zła wiadomość dla inwestorów. Białe certyfikaty mogą pomóc obniżyć koszty inwestycji, takich jak: termomodernizacja, izolacja, wymiana urządzeń przemysłowych, wymiana oświetlenia i odzysk energii z procesów przemysłowych. Wysokość uzyskanego dzięki nim dofinansowania jest tym większa, im większą oszczędność energii przynosi dana inwestycja. Białe certyfikaty zyskują na popularności, dlatego bardzo istotne jest, aby rozliczenie środków uzyskanych z ich sprzedaży nie budziło wątpliwości – mówi Paweł Lewandowski, doradca biznesowy.
Sprawdź w LEX: Jakie skutki podatkowe wywołuje umorzenie białych certyfikatów? >
NSA orzekł, że inwestor nie płaci VAT
Inaczej rozstrzygnął podobny spór NSA w wyroku z 7 lutego 2019 r. (sygn. I FSK 142/17), Chodziło o sytuacją, w której wykonawca oraz spółdzielnia upoważniająca wykonawcę do pozyskania certyfikatów otrzymali różne interpretacje podatkowe. Sąd orzekł, że po pierwsze, kwota przekazana na rzecz spółdzielni nie stanowiła w żadnej mierze jakiegokolwiek wynagrodzenia. Te środki zostały uzyskane w wyniku sprzedaży świadectw efektywności energetycznej. Był to efekt wykonania przez firmę umowy powiernictwa w pozyskaniu i sprzedaży tych świadectw. Nie sposób uznać, że środki uzyskane na rzecz usługobiorcy stanowią wynagrodzenie drugiej strony. Po drugie, nie można uznać, że współdziałanie spółdzielni przy wykonywaniu przez firmę umowy zlecenia, polegające na przekazaniu niezbędnych dla uzyskania świadectw energetycznych dokumentów, stanowi odrębną w stosunku do pierwotnej usługę. Po trzecie, stanowisko organu interpretacyjnego w istocie doprowadziłoby do sytuacji, że opodatkowaniu podlegałaby nie tylko kwota wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi powiernictwa, ale również kwota uzyskana przez usługodawcę na rzecz spółdzielni.
- W mojej ocenie, która znajduje potwierdzenie w orzecznictwie NSA, świadczenie opodatkowane VAT wystąpi wyłącznie po stronie wykonawcy, nie wystąpi zaś po stronie zleceniodawcy, czyli np. gminy. Gmina nie może więc wystawiać faktur VAT na podstawie analizowanej umowy, gdyż nie wykonuje świadczenia opodatkowanego VAT – zauważa Joanna Rudzka.
Wyjaśnia, że wykonawca świadczy na rzecz gminy usługę polegającą m.in. na pozyskaniu białych certyfikatów oraz zbyciu ich na giełdzie, a następnie przekazaniu uzyskanych środków do gminy. Uzyskanie przez wykonawcę środków pieniężnych pochodzących ze zbycia białych certyfikatów, a następnie przekazanie tych środków na rachunek bankowy gminy stanowi więc przedmiot planowanej umowy. Zaś samo otrzymanie środków pieniężnych pozyskanych ze zbycia przez wykonawcę białych certyfikatów nie stanowi zapłaty za świadczenie usług. Gmina nie świadczy na rzecz wykonawcy żadnej usługi, której ekwiwalentem byłaby przekazana kwota. W szczególności, gmina nie świadczy na rzecz wykonawcy usługi związanej z przekazaniem praw majątkowych do białych certyfikatów czy też usługi związanej z możliwością ubiegania się przez gminę o pozyskanie świadectw efektywności energetycznej.
Sprawdź w LEX: W którym momencie ująć koszty białych certyfikatów? >
- Gmina występuje w charakterze zleceniodawcy, który zleca wykonawcy wykonanie określonych czynności, za wykonanie których wykonawcy należy się będzie wynagrodzenie. Przekazanie gminie środków pieniężnych uzyskanych ze zbycia białych certyfikatów zgodnie z umową stanowi element wykonanego zlecenia. Tym samym, to wykonawca świadczy usługę na rzecz gminy, ale gmina nie świadczy żadnej usługi na rzecz upoważnionego podmiotu (wykonawcy). Czynność przekazania gminie kwot wynikających ze zbycia białych certyfikatów nie stanowi więc ani dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ani też świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji przekazanie gminie środków pieniężnych uzyskanych ze zbycia przez wykonawcę białych certyfikatów nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT – podkreśla Joanna Rudzka.
Sprawdź w LEX: Jak powinny wyglądać zapisy księgowe dotyczące białych certyfikatów w jednostce samorządu terytorialnego? >
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
