Istota sporu sprowadzała się do odmiennego rozumienia pojęcia dnia zapłaty na potrzeby określania różnic kursowych. Chodziło o płatność odbywającą się przelewem bezpośrednio na rachunek bankowy odbiorcy, jak i za pośrednictwem platformy rozliczeniowej prowadzonej przez spółkę finansową. Zdaniem spółki, dzień zapłaty to dzień, w którym środki faktycznie trafią na rachunek ich odbiorcy, co jest równoznaczne z dniem uznania rachunku podmiotu uprawnionego do otrzymania środków. Według organu podatkowego dniem zapłaty będzie dzień, w którym środki zostały wytransferowane z rachunku podmiotu zobowiązanego, to jest dzień obciążenia rachunku.
Dzień uregulowania zobowiązań
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, stosownie do postanowień art. 15a ust. 7 ustawy o CIT, za koszt poniesiony uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty ‒ dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności. Według NSA, dokonując wykładni pojęcia dzień zapłaty nie można zapomnieć, że interpretacja tego zwrotu jest dokonywana nie tylko na potrzeby określania różnic kursowych w sytuacji, gdy płatność odbywa się przelewem bezpośrednio na rachunek bankowy odbiorcy, jak i za pośrednictwem platformy rozliczeniowej prowadzonej przez spółkę finansową, ale również z perspektywy instytucji poniesienia kosztu uzyskania przychodu.
Czytaj w LEX: Transakcje barterowe w podatku dochodowym od osób prawnych >
Zatem z uwzględnieniem poniesienia kosztu uzyskania przychodu przez podatnika oraz ujęcia go w ewidencji podatkowej jako kosztu, o który można pomniejszyć uzyskane przychody. Zdaniem NSA, nie ulega wątpliwości, że przy dokonywaniu płatności za pomocą przelewu bankowego, poniesienie następuje wtedy, gdy dany koszt pomniejsza stan posiadania podatnika.
Sprawdź w LEX:
- Z jaką datą biuro powinno zaksięgować koszty poniesione na konkretną wycieczkę do PKPiR przy metodzie memoriałowej? >
- Czy powstają różnice kursowe w przypadku zapłaty za granicą kartą płatniczą przyporządkowaną do rachunku walutowego? >
- W jakiej wysokości ująć w księgach przyjętą cesją leasingu operacyjnego wartość przedmiotu leasingu? >
Prawo cywilne w tym przypadku bez znaczenia
Jednocześnie, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie należy w tym zakresie odwoływać się do postanowień prawa cywilnego. Ponieważ, jak stwierdził sąd kasacyjny, w doktrynie prawa, od pewnego już czasu utrwala się pogląd na temat prawa podatkowego, jako wyodrębniającej się z prawa finansowego gałęzi prawa. To musi implikować jego autonomię w stosunku do innych gałęzi prawa. W ocenie NSA, należy jednak pamiętać, że autonomia ta ma charakter względny, gdyż przejawia się tylko w określonym obszarze. NSA zaznaczył, że w literaturze przedmiotu, zarówno polskiej, jak również zagranicznej, podkreśla się, że określone terminy (pojęcia) np. z prawa cywilnego, przenoszone do prawa podatkowego, mogą w nim być stosowane, ale to od woli ustawodawcy zależy, w jaki sposób mają być rozumiane.
Instytucja pośrednicząca a dzień zapłaty
Jak podkreślił NSA, spółka miałaby dokonywać płatności za pośrednictwem innych podmiotów czy jednostek określonych jako instytucje pośredniczące, których rolą byłoby przekazanie otrzymanych środków na rzecz kontrahenta. Każdorazowo zatem w operacji płatności uczestniczyłby podmiot pośredniczący w płatności, na rzecz którego spółka przelewałaby środki z zamiarem przekazania ich dalej. Środki przez czas ich transferu pozostawałyby w dyspozycji instytucji pośredniczącej i w tym znaczeniu instytucja ta mogłaby z nich korzystać.
Zobacz również: MF konsultuje nowe struktury JPK_VAT >>
Zdaniem NSA, sąd I instancji słusznie zatem wywodził w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że uznanie – zgodnie ze stanowiskiem spółki – na użytek rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych, że zapłata przez nią zobowiązania następuje nie z dniem obciążenia jej rachunku, ale z dniem wpływu środków na rachunek uprawnionego oznaczałoby trudne do przyjęcia daleko idące konsekwencje prawno-podatkowe. Instytucja pośrednicząca mogłaby np. uznać, że pozostające w jej dyspozycji środki nie stanowią pożyczki, skoro do czasu zapłaty byłyby to środki spółki ciągle „w trakcie zapłaty”, podczas gdy korzyść z korzystania ze środków w ramach cash poolingu polega na korzystaniu z cudzych środków właśnie przez bardzo krótki czas pozostawania ich na rachunku instytucji finansowej lub podmiotu z grupy. Ponadto sama spółka przy formule zapłaty obejmującej przynajmniej trzy ogniwa tej zapłaty (spółka – instytucja pośrednicząca – podmiot, na rzecz którego dokonywana jest płatność), nie miałaby wpływu na termin przekazania środków uprawnionemu, skoro odbywałoby się to przez pośrednika w postaci instytucji pośredniczącej. Również informacji o dacie przekazania środków (uznania rachunku bankowego uprawnionego) nie dostarczałyby wyciągi z przelewu na rzecz instytucji pośredniczącej, skoro z nich wynikałaby co najwyżej data uznania rachunku tej instytucji, a nie data uznania rachunku podmiotu, na rzecz którego ma nastąpić płatność.
Wyrok NSA z 25 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 2753/17
Sprawdź w LEX:
- Czy zatrzymana zaliczka stanowi koszt uzyskania przychodów? >
- Jakie skutki w podatku dochodowym od osób fizycznych powoduje wypowiedzenia umowy spółki jawnej przez wspólnika? >
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
