1. Termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym

Na gruncie przepisów obowiązujących do końca listopada 2008 r. część kwot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym podlegała zwrotowi w terminie 60 dni, zaś pozostała część – w terminie 180 dni. Z dniem 1 grudnia 2008 r. sytuacja się zmieniła – obecnie cała nadwyżka podatku naliczonego nad należnym podlega zwrotowi w terminie, co do zasady, 60 dni (zob. art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług - dalej u.p.t.u.; termin ten jednak może zostać na umotywowany wniosek podatnika skrócony do 25 dni - zob. punkt 2. Skrócony termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym).

Wykazanie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni dokonywane jest przez wykazanie takiej różnicy (lub jej części; nie ma bowiem przeszkód, aby nadwyżka podatku naliczonego nad należnym została częściowo wykazana do zwrotu na rachunek bankowy, częściowo zaś do rozliczenia w kolejnej deklaracji VAT) w poz. 58 deklaracji VAT-7/VAT-7K oraz w poz. 64 deklaracji VAT-7D.

2. Skrócony termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym

Standardowy termin zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym wynosi 60 dni. Istnieje możliwość skrócenia tego terminu do 25 dni. Możliwość taką przewiduje art. 87 ust. 6 u.p.t.u..

Skrócenie terminu jest możliwe w oparciu o umotywowany wniosek podatnika złożony wraz z deklaracją VAT-7/VAT-7K/VAT-7D za dany okres rozliczeniowy (na deklaracji tej należy zaznaczyć kwadrat pierwszy w poz. 72 w przypadku deklaracji VAT-7/VAT-7K lub kwadrat pierwszy w poz. 78 w przypadku deklaracji VAT-7D). Do wniosku tego nie trzeba dołączać znaków opłaty skarbowej. Aby skrócenie terminu zwrotu było możliwe, kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji podatkowej wynikać muszą z:
1) faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone,

Zapłata należności musi być dokonana z uwzględnieniem przepisów art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej – dalej u.s.d.g., a więc przepisów regulujących obowiązek dokonywania niektórych płatności między przedsiębiorcami za pośrednictwem rachunków bankowych. Z przepisów tych wynika, że obowiązek ten istnieje, jeśli jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji. Oznacza to, że w przypadku transakcji o wartości mniejszej niż równowartość 15.000 euro – czyli w przypadku większości transakcji dokonywanych przez podatników – nie ma obowiązku dokonywania płatności za pośrednictwem rachunku bankowego. W zakresie tym dokonywanie płatności gotówką stanowi dokonywanie zapłaty zgodnie z przepisami art. 22 u.s.d.g. , a więc uprawnia do starania się o przyspieszony zwrot podatku).

Dodać należy, że do końca listopada 2008 r. zapłata należności musiała być dokonana bezpośrednio podatnikowi będącemu wystawcą faktury. Obecnie (od 1 grudnia 2008 r.) warunek ten nie obowiązuje.
2) dokumentów celnych, deklaracji importowej, oraz decyzji wydanych przez naczelnika urzędu celnego, które zostały przez podatnika zapłacone,
3) importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a u.p.t.u. (chodzi o rozliczenia importu towarów według procedury uproszczonej), wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importu usług lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji.

Istnieją wątpliwości czy wymienione warunki muszą być spełnione łącznie, tj. czy całość kwoty podatku naliczonego wynikającego z danej deklaracji VAT-7/VAT-7K/VAT-7D musi wynikać z powyższych dokumentów i czynności. W mojej ocenie tak – według mnie odpowiednie zastosowanie mają orzeczenia sądów administracyjnych wydane na gruncie przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym – zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 grudnia 2003 r., I SA/Ka 2847/02, POP 2005/1/18 czy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 grudnia 2005 r., I FSK 235/05, niepubl.). W konsekwencji uważam, że nie jest możliwe skrócenie terminu zwrotu, jeśli choćby jeden z powyższych warunków nie był spełniony. Nie jest również możliwe skrócenie terminy zwrotu w stosunku do części nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (np. skrócenie terminu zwrotu w stosunku do kwot podatku naliczonego wynikających z wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów, jeśli kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji wynikają, choćby w minimalnej części, z niezapłaconych faktur).

Ponadto zauważyć pragnę, że z przepisów nie wynika wprost kiedy muszą być spełnione warunki umożliwiające przyspieszony zwrot podatku. Przyjmuje się jednak, że warunki te muszą być spełnione na dzień złożenia deklaracji wraz z wnioskiem o przyspieszony zwrot (zob. przykładowo postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zabrzu z 17 czerwca 2005 r., US/PP/443/34/2005/BM). W konsekwencji, przykładowo, złożenie deklaracji wraz z wnioskiem o przyspieszony zwrot 1 dnia miesiąca następującego po miesiącu możliwe jest tylko wówczas, gdy wszystkie faktury oraz dokumenty celne, z których wynikają kwoty podatku naliczonego ujęte w tej deklaracji, zostały najpóźniej w tym dniu zapłacone.

Czytaj także: Jak obliczyć termin zwrotu VAT

@page_break@

3. Termin zwrotu w przypadku podatników wykonujących wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu za granicą

Zwrot kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu przysługuje również – na podstawie umotywowanego wniosku podatnikom dokonującym dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju i niedokonującym sprzedaży opodatkowanej (zob. art. 87 ust. 5 u.p.t.u. ). Wniosek ten składany jest wraz z deklaracją VAT-7/VAT-7K/VAT-7D za dany okres rozliczeniowy (na deklaracji tej należy zaznaczyć kwadrat pierwszy w poz. 71 w przypadku deklaracji VAT-7/VAT-7K lub kwadrat pierwszy w poz. 77 w przypadku deklaracji VAT-7D).
W tym wypadku zwrot przysługuje w terminie 60 dni, który to termin nie może zostać skrócony do 25 dni (skrócenie terminu zwrotu na podstawie art. 87 ust. 6 u.p.t.u. dotyczy wyłącznie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym).

4. Termin zwrotu w przypadku podatników niewykonujących żadnych czynności

Od 1 grudnia 2008 r. na zwrot kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu jest możliwy również w przypadku, gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1 u.p.t.u. (czyli czynności opodatkowanych poza terytorium kraju, które dają prawo do odliczenia podatku naliczonego). Zwrot taki przysługuje na podstawie umotywowanego wniosku składanego przez podatnika (zob. art. 87 ust. 5a u.p.t.u. ). Wniosek ten składany jest wraz z deklaracją VAT-7/VAT-7K/VAT-7D za dany okres rozliczeniowy (na deklaracji tej należy zaznaczyć kwadrat pierwszy w poz. 71 w przypadku deklaracji VAT-7/VAT-7K lub kwadrat pierwszy w poz. 77 w przypadku deklaracji VAT-7D).

W tym wypadku termin zwrotu wynosi, co do zasady, 180 dni. Termin ten może być jednak na pisemny wniosek (w tym wypadku przepisy nie wymagają, aby wniosek był umotywowany; tym niemniej warto – mimo to – wniosek umotywować na zasadach wskazanych powyżej) podatnika skrócony do 60 dni, jeśli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe.

5. Bieg terminu do zwrotu podatku

Termin zwrotu podatku wynosi, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, 25, 60 lub 180 dni. We wszystkich tych przypadkach termin rozpoczyna bieg z chwilą złożenia rozliczenia przez podatnika, a więc, jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 lutego 2000 r. (III SA 213/99, ONSA 2001, nr 2, poz. 72), „z dniem wpływu deklaracji podatnika do urzędu skarbowego”.

Szczególna sytuacja ma miejsce w zakresie w jakim zwrot różnicy podatku naliczonego nad należnym wynika z korekty deklaracji. W takim wypadku bieg terminu do zwrotu podatku biegnie nie od dnia złożenia pierwotnej deklaracji, lecz od dnia złożenia tej korekty (zob. przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 września 2007 r., III SA/Wa 1178/07, niepubl.).

6. Przedłużenie terminu zwrotu

Wskazać należy, że przepisy podatkowe dają organom podatkowym uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu. Uprawnienie to wynika z przepisu art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. , który stanowi, że jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej.
Warto w związku z powyższym zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 marca 1999 r. (III SA 5136/98, niepubl.), w którym Sąd wyjaśnił, że analogiczny przepis obowiązujący do końca kwietnia 2004 r. powinien być „stosowany wyjątkowo, jako przepis szczególny, ograniczający podmiotowe prawa podatnika, tym bardziej, że nawet przy zaistnieniu wątpliwości co do rzetelności deklaracji organ podatkowy może, ale nie musi, przedłużyć termin do zwrotu nadpłaty”.

Ponadto wskazać należy, że termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym może być przedłużony jedynie przed upływem tego terminu (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 stycznia 2001 r., III SA 2803/99, PP 2001, nr 10, s. 63). Chwilą przedłużenia terminu jest data wydania postanowienia w tej kwestii, a nie jego doręczenia (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 stycznia 2003 r., III SA 457/01, Mo. Pod. 2003, nr 8, s. 37). Na postanowienia o przedłużeniu terminu do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego służy zażalenie (zob. art. 274b § 2 Ordynacji podatkowej .

Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, dla którego termin został przedłużony, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty (zob. art. 87 ust. 2 zdanie trzecie u.p.t.u. ).

Zobacz także:

Jak obliczyć termin zwrotu VAT

Resort gospodarki za szybszym zwrotem VAT

Nie będzie krótszego terminu zwrotu VAT

Przywołane akty prawne:

Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 t.j.)

Ustawa z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 t.j.)

Ustawa z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 t.j.)