1. Przychody z tytułu wykonywania obowiązków społecznych lub obywatelskich

Jak wynika z art. 13 pkt 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 późn. zm.) - dalej u.p.d.o.f., jedną z grup przychodów z działalności wykonywanej osobiście są przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek (zob. art. 13 pkt 5 u.p.d.o.f.).
Przepisy u.p.d.o.f. (ani inne przepisy) nie definiują pojęcia „obowiązków społecznych lub obywatelskich". Jak wyjaśnił NSA w wyroku z dnia 7 października 1997 r. (III SA 253/96), pojęcie to „należy rozumieć bardzo szeroko. Nie ma bowiem legalnej definicji tego wyrażenia ani w przepisach podatkowych ani też w innych przepisach prawa. W świetle Słownika języka polskiego (Warszawa 1993, t. II, s. 435 i t. III, s. 296) wyraz "społeczny" oznacza między innymi "zorganizowany, przeznaczony dla społeczeństwa, do obsługiwania społeczeństwa, do zaspokojenia jego potrzeb, będący przedstawicielem społeczeństwa, pracujący dla społeczeństwa, dla dobra ogółu". Jeżeli chodzi o wyraz "obywatelski" to, oznacza on "obowiązek obywatelski, Prawa obywatelskie, Komitet, Sąd obywatelski, Straż obywatelska zorganizowana z osób prywatnych, ochotników, niefachowców, do doraźnej pomocy władzom, jako instytucje tymczasowe"". Z kolei w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 listopada 1997 r., U 6/97, czytamy, że „o pełnieniu obowiązku obywatelskiego możemy mówić wtedy, gdy dana osoba uczestniczy w zawiadywaniu sprawami państwowymi jako obywatel, zgodnie z zasadami demokratyzmu instytucji publicznych (a nie np. osoba odpłatnie świadcząca usługi eksperckie czy jako pracownik wykonujący swe obowiązki zawodowe). Z pełnieniem obowiązków społecznych mamy zaś do czynienia wówczas, gdy dana osoba uczestniczy w pracy instytucji (w szczególności instytucji samorządu terytorialnego lub zawodowego) jako reprezentant pewnej społeczności, biorąc udział w rozwiązywaniu problemów tej społeczności w jej interesie (tego rodzaju funkcje należy odróżnić od usług świadczonych w celach zarobkowych). Tak rozumiane obowiązki społeczne lub obywatelskie można pełnić nie tylko na podstawie wyboru lecz także w wyniku powołania przez właściwy organ, wyznaczenia przez upoważnioną organizację społeczną lub na skutek podobnych prawem określonych zdarzeń".
W świetle powyższego za pełnienie obowiązków społecznych i obywatelskich uznaje się, między innymi, „działalność posłów i senatorów, radnych i innych przedstawicieli samorządu terytorialnego, składów komisji wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do Sejmu i Senatu Rzeczypospolitej Polskiej, składów inspekcji Państwowej Komisji Wyborczej i inspekcji wojewódzkich komisarzy wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do rad gmin, rad powiatów i sejmików województw, Trybunału Stanu, ławników sądów powszechnych" (tak Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 sierpnia 2010 r., IBPBII/1/415-527/10/ASz).
Odnośnie przychodów uzyskiwanych przez posłów i senatorów wyjaśnić należy, że przychodami, o których mowa w art. 13 pkt 5 u.p.d.o.f., są tylko niektóre z uzyskiwanych przez te osoby przychodów, tj. diety oraz wartość niektórych świadczeń w naturze. Nie stanowi natomiast przychodów z tytułu wykonywania obowiązków społecznych lub obywatelskich uposażenie miesięczne wraz z dodatkami oraz uposażenie dodatkowe (należne na koniec roku), jak również odprawa po zakończeniu kadencji są przychodami z pracy (tj. ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.). Taki sposób traktowania tych przychodów wynika z art. 27 ustawy z dnia 9 maja 1996 r. o wykonywaniu mandatu posła i senatora (tekst jedn.: Dz. U. z 2003 r. Nr 221, poz. 2199 z późn. zm.).
Także przychody uzyskiwane przez niektóre osoby uczestniczące w sprawowaniu władzy samorządowej są przychodami, o których mowa w art. 13 pkt 5 u.p.d.o.f. W szczególności przychodami takimi są przychody radnych gmin, powiatów i sejmików województw, w szczególności diety oraz zwroty kosztów podróży. Również przychody uzyskiwane przez sołtysów oraz członków zarządu dzielnic czy osiedli (w szczególności diety) są przychodami, o których mowa w art. 13 pkt 5 u.p.d.o.f. Przychody z tytułu wykonywania obowiązków społecznych lub obywatelskich są również przychody otrzymywane przez członków zgromadzenia związku międzygminnego (komunalnego). Nie stanowią natomiast przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 5 u.p.d.o.f., przychody pracowników samorządowych, w tym wójtów, starostów, marszałków województw, członków zarządów powiatów oraz członków zarządów województw. Przychody uzyskiwane przez te osoby są przychodami z pracy (tj. ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.).

Z wyjaśnień organów podatkowych wynika, że do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 5 u.p.d.o.f., zalicza się również, między innymi:

  1. przychody arbitrów oraz superarbitrów sądów polubownych (zob. postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Słupsku z dnia 9 czerwca 2005 r., PI/2/415-12/05 oraz postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Winogrady z dnia 25 stycznia 2006 r., DG/005-18/05/BA),
  2. pełnienie funkcji pozaetatowych członków samorządowych kolegiów odwoławczych (zob. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 kwietnia 2010 r., ITPB2/415-45/10/MM),
  3. przychody członków związków zawodowych (zob. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 maja 2010 r., IPPB2/415-176/10-2/MK1),
  4. przychody członków rady programowej Polskiego Radia (zob. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 lipca 2010 r., IBPBII/1/415-484/10/AŻ).

Nie stanowią natomiast przychodów z tytułu wykonywania obowiązków społecznych lub obywatelskich przychody osiągane z tytułu udziału w organach stowarzyszeń, jak zarząd czy komisja rewizyjna. Jak bowiem czytamy w wyroku NSA z dnia 17 maja 2005 r., FSK 1626/04, „o pełnieniu obowiązków społecznych można mówić, gdy dana osoba uczestniczy w pracy instytucji jako reprezentant pewnej społeczności, biorąc udział w rozwiązywaniu problemów tej społeczności w jej interesie. Wykonywanie obowiązków związanych z udziałem w organach stowarzyszenia, jak zarząd czy komisja rewizyjna, nie ma wskazanych cech wykonywania czynności związanych z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich. Wprawdzie bowiem są to funkcje unormowane ustawowo, jednak ich sprawowanie nie odbywa się na płaszczyźnie społeczność - członek społeczności, lecz na polu stowarzyszenie (organizacja) - członek stowarzyszenia, a ich istota polega na zarządzaniu lub kontrolowaniu działalności stowarzyszenia, nie zaś na rozwiązywaniu problemów społeczności".

Zauważyć należy, że do przychodów z tytułu wykonywania obowiązków społecznych lub obywatelskich, o których mowa w art. 13 pkt 5 u.p.d.o.f., nie zaliczają się przychody, o których mowa w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f., czyli przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (mimo że przychody takie niekiedy mogą stanowić również przychody związane z wykonywaniem obowiązków społecznych lub obywatelskich). Kwestia rozróżnienia tych przychodów ma znaczenie w szczególności przy ocenie prawa do stosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f., tj. zwolnienia obejmującego (do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 2280 zł) diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich (ze zwolnienia tego korzystać mogą wyłącznie przychody, o których mowa w art. 13 pkt 5 u.p.d.o.f.).
W świetle powyższego nie są przychodami tytułu wykonywania obowiązków społecznych lub obywatelskich, o których mowa w art. 13 pkt 5 u.p.d.o.f., między innymi:

  1. przychody członków zarządów oraz rad nadzorczych spółek kapitałowych (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 sierpnia 2010 r., IBPBII/1/415-527/10/ASz),
  2. członków organów stanowiących izb rolniczych (zob. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 października 2009 r., IBPBII/1/415-606/09/MK),
  3. członków organów stanowiących (np. zarządów) organizacji samorządu gospodarczego, tj. cechów (zob. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 października 2009 r., ILPB2/415-779/09-2/TR), izb rzemieślniczych oraz Związku Rzemiosła Polskiego.


2. Przychody z tytułu czynności zleconych przez organy władzy lub administracji publicznej

Inną grupą przychodów z działalności wykonywanej osobiście są, jak wynika z art. 13 pkt 6 u.p.d.o.f., przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej (z zastrzeżeniem, że do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 6 u.p.d.o.f., nie zaliczają się przychody, o których mowa w art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f., czyli przychody uzyskiwane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze).