W latach 2017-2021 treść zwolnienia pozwalała na stosowanie go do zakładowych bocznic kolejowych i do całych działek gruntów, na których znajdowała się taka infrastruktura. Spory w tym zakresie były jednolicie rozstrzygane w orzecznictwie na korzyść podatników. Wobec takiego stanu rzeczy, organy gminne zaczęły od 2021 r. powoływać się na nowy argument związany z udzieleniem niedozwolonej pomocy publicznej. A dokładniej mówiąc z faktem, że Polska nie notyfikowała nowej regulacji Komisji Europejskiej. Gminy uważały, że wobec tego mogą odmawiać stosowania zwolnienia.
Zobacz procedurę w LEX: Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości >
Problem notyfikacji środków pomocowych
Generalnie istnieje obowiązek notyfikowania środków pomocowych. Problem w tym, że celem nowelizacji z 2016 r. nie było udzielenie żadnej formy pomocy, a dostosowanie polskich regulacji do dyrektywy kolejowej. Prezes UOKiK sygnalizował na etapie legislacyjnym, że dostrzega ryzyko udzielenia pomocy publicznej. Niemniej, w uzasadnieniu projektu wprost wskazano, że nowelizacja nie podlega notyfikacji i jest zgodna z prawem UE. Taka była świadoma ocena projektodawcy w kontekście zagadnienia ewentualnej notyfikacji. A przez następne kilka lat kwestia braku notyfikacji w praktyce nie pojawiała się, w tym w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych. W związku z tym podatnicy zaufali, że kwestia ta jest wyjaśniona i jedynie merytoryczne okoliczności dotyczące podatku od nieruchomości mogą ograniczać zwolnienie.
Infrastruktura kolejowa a podatek od nieruchomości
Sprawa III FSK 3/22 jest pierwszą tego rodzaju sprawą przed NSA. Wcześniej wojewódzkie sądy administracyjne zdążyły wydać kilkanaście wyroków. Rozstrzygnięcia były różne i dzieliły się mniej więcej po połowie w zakresie wyroków pozytywnych i negatywnych dla podatników. Warto dodać, że dwa wyroki pierwszej instancji (korzystne dla podatników) uprawomocniły się (na skutek braku skargi kasacyjnej organów).
Czytaj w LEX: Bocznica kolejowa jako element infrastruktury kolejowej - czy podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości >
NSA uznał, że zagadnienie w istotnym stopniu dotyka kwestii pomocy publicznej, a jest to obszar właściwy dla Komisji Europejskiej i sądów europejskich. Mając to na uwadze, jak również różne stanowiska w orzecznictwie i doktrynie, zdecydowano się na zadanie pytań prejudycjalnych do TSUE.
Zobacz również:
Kłopotliwe opodatkowanie złożonych obiektów budowlanych >>
Wykazanie związku techniczno-użytkowego wpływa na podatek od nieruchomości >>
Ważne orzeczenie TSUE
Będzie to pierwsza sprawa dotycząca podatku od nieruchomości przed TSUE. Trybunał będzie bezpośrednio oceniał, czy na skutek przedmiotowego zwolnienia doszło lub mogło dojść do zakłócenia konkurencji, tj. czy zastosowanie zwolnienia oznacza udzielenie nielegalnej pomocy publicznej. Niemniej, tłem dla tej oceny będzie konstrukcja prawna podatku od nieruchomości. NSA nie zdecydował się na skierowanie sprawy na uchwałę NSA, w której mógłby być podniesiony argument konstytucyjny, również istotny dla sprawy. Tym zagadnieniem TSUE się nie zajmie, bo nie leży to w jego kompetencji.
Czytaj w LEX: Usytuowanie budowli i budynków w sąsiedztwie linii kolejowych - kompetencje nadzoru budowlanego >
W mojej ocenie zwolnienie dla infrastruktury kolejowej ma charakter typowo przedmiotowy i nie nawiązuje do żadnych grup podatników. Każdy, kto posiada bocznicę mógł skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania tego elementu infrastruktury. Już z tego powodu trudno mówić o naruszeniu konkurencji i ewentualnym obowiązku notyfikacji. Zwolnienie to ma zatem techniczny charakter, jest dookreśleniem przedmiotu podatku i nie powinno być rozpatrywane jako środek pomocowy (w odróżnieniu od subwencji, dotacji, czy ewentualnie niektórych zwolnień podmiotowych).
Czytaj w LEX: Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej >
Nie ma harmonizacji podatku od nieruchomości
Podatek od nieruchomości nie jest zharmonizowany w Unii Europejskiej. W każdym państwie obowiązują inne zasady. W niektórych państwach budowle w ogóle nie podlegają opodatkowaniu. Nie wykluczone, że ten aspekt będzie uwzględniony przez TSUE. Przesłanka zakłócenia konkurencji powinna być w pierwszej kolejności badana na poziomie wspólnotowym. Trudno tu mówić o jej naruszeniu, skoro zasady opodatkowania są bardzo różne. Organy gminne spłycają natomiast ten aspekt tylko do rynku krajowego, co wydaje się działaniem błędnym. Z kolei w zakresie przesłanki selektywności, organy podatkowe lubią podawać przykład przedsiębiorcy, który wykorzystuje infrastrukturę kolejową i przedsiębiorcy wykorzystującego prywatną infrastrukturę drogową (która podlega opodatkowaniu). Taki podział jest teoretyczny, bo praktycznie infrastruktura kolejowa jest uzupełnieniem drogowej. A ponadto każdy przedsiębiorca ma obiektywną możliwość zainwestowania we własną bocznicę kolejową.
Czytaj w LEX: Nieruchomości i obiekty budowlane związane z prowadzeniem działalności gospodarczej >
Dwa lata czekania na wyrok
Szczególnie kontrowersyjny jest fakt, że przez prawie pięć lat stosowania zwolnienia przez organy i sądy wątek pomocy publicznej nie był poruszany. Świadczy to o tym, że regulacja pomocy publicznej została wykorzystana instrumentalnie. Gdyby był to rzeczowy argument, to pojawiłby się w 2017 r., od samego początku nowego brzmienia zwolnienia. Powołanie tego argumentu po pięciu latach jawi się jako „ostatnia deska ratunku” wobec korzystnej linii orzeczniczej. Podatnicy powinni liczyć, że ten argument zostanie wzięty pod uwagę przez TSUE.
Rozpatrzenie sprawy przez TSUE zajmie pewnie ok. dwóch lat. Aktualne postępowania sądowe zostaną zawieszone. Zawieszone powinny być również postępowania wymiarowe i nadpłatowe przed organami gminnymi. Jeżeli wyrok będzie korzystny dla podatników, to będą oni mieli podstawę do stwierdzenia nadpłaty (jeżeli jeszcze jej nie uzyskali), o ile będą mieli już złożone takie wnioski. Jeżeli wnioski nie byłyby złożone, to istnieje ryzyko, że zobowiązania podatkowe przedawnią się.
Jeżeli wyrok będzie negatywny, może to pozwolić gminom na odzyskanie podatku od podatników, którzy skorzystali ze zwolnienia, nawet jeżeli wydano już ostateczne decyzje nadpłatowe. Szczegóły będą zależeć od treści rozstrzygnięcia. Jedno z pytań NSA dotyczy wprost sytuacji podatników, którzy ze zwolnienia już skorzystali. Należy zatem oczekiwać, że TSUE odniesie się do faktu, że dużą część podatników zdążyła już ze zwolnienia skorzystać.
Warto dodać, że przedmiotowy spór dotyczył zwolnienia w brzmieniu z lat 2017-2021. Od 2022 r. dokonano kolejnej nowelizacji zwolnienia w sposób, który zasadniczo wyklucza zwolnienie dla prywatnych bocznic kolejowych. Nie znaczy to jednak, że rozstrzygnięcie TSUE nie będzie mieć znaczenia również dla aktualnego stanu prawnego. Pytania zostały zadane bez wskazania stanu prawnego. Nie można zatem wykluczyć, że Trybunał odniesie się również do zwolnienia w brzmieniu aktualnie obowiązującym.
Podatek od nieruchomości doczekał się już kilku wyroków Trybunału Konstytucyjnego o fundamentalnym znaczeniu, wielu uchwał NSA i wyroków składów siedmiu sędziów NSA. Teraz przyszła kolej na wyrok TSUE. To potwierdza, że ten pozornie prosty podatek o niezbyt rozbudowanej regulacji jest w istocie wielowątkowy i budzi ogrom wątpliwości w praktyce interpretacyjnej.
Sprawa ma również wymiar fundamentalny dla wszystkich podatników. Dotyczy bowiem nie tylko opodatkowania infrastruktury kolejowej, ale podstawowych praw podatników i odpowiedzialności za ewentualne błędne decyzje i praktykę organów państwa. Czy podatnik, dla którego treść przepisu jest oczywista i co więcej, potwierdzona jednolitą praktyką sądów krajowych, może być wciągany w skomplikowane postępowania na różnych instancjach? Czy dopuszczalne jest, aby organy państwa powoływały się na tak fundamentalne argumenty jak udzielenie nielegalnej pomocy publicznej dopiero po kilku latach? Należy mieć nadzieję, że te aspekty zostaną szeroko uwzględnione przez Trybunał.
Rafał Kran, doradca podatkowy, starszy menedżer w MDDP, ekspert z zakresie podatku od nieruchomości, pełnomocnik w sprawie
Zobacz procedury:
