Minister finansów i gospodarki wydał 29 sierpnia interpretację ogólną (nr DTS2.8012.5.2025) w sprawie stosowania art. 116 ordynacji podatkowej, czyli przepisów o odpowiedzialności członków zarządu na zobowiązania podatkowe spółki. To odpowiedź na orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 27 lutego 2025 r. w sprawie C-277/24 (Adjak) oraz z 30 kwietnia 2025 r. w sprawie C-278/24 (Genzyński). 

Wyroki te dotyczyły: możliwości kwestionowania przez członka zarządu ustaleń organu podatkowego dotyczących wysokości i istnienia zaległości podatkowej spółki, za którą ma on odpowiadać (sprawa Adjak) oraz zasady przypisania odpowiedzialności członkowi zarządu w kontekście jego winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki (sprawa Genzyński). 

Co wynika z interpretacji

Interpretacja ogólna reguluje kilka kwestii:

  1. zakres i sposób wykonywania uprawnienia członka zarządu do podnoszenia zarzutów względem ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych organu podatkowego co do istnienia i wysokości zaległości podatkowej spółki;
  2. zakres i sposób wykonywania uprawnienia członka zarządu do dostępu do akt postępowania wymiarowego skierowanego do spółki;
  3. możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki poprzez wykazanie braku jego winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.

Zgodnie z interpretacją ogólną uprawnienie do podnoszenia zarzutów uzależnione jest od tego, czy członek zarządu miał już wcześniej faktyczną możliwość podnieść takie zarzuty lub w inny sposób odnieść się do kwestii istnienia i wysokości zobowiązania podatkowego spółki, za które ma odpowiadać. W konsekwencji należy sformułować następujące reguły, które organ może odnieść do okoliczności faktycznych danej sprawy:

  1. jeżeli zobowiązanie podatkowe zostało określone w decyzji organu podatkowego, a członek zarządu pełnił swoją funkcję w trakcie postępowania wymiarowego skierowanego do spółki, to należy ocenić, czy mając faktyczną możliwość podnoszenia zarzutów przeciw ustaleniom faktycznym i kwalifikacjom prawnym organu podatkowego, zaniechał podniesienia danego zarzutu i w ten dorozumiany sposób zrezygnował z możliwości jego podnoszenia w późniejszych postępowaniach;
  2. jeżeli zobowiązanie podatkowe zostało wykazane w deklaracji podatkowej (lub korekcie  deklaracji), a członek zarządu pełnił swoją funkcję na moment złożenia deklaracji (korekty), to należy ocenić, czy w dorozumiany sposób odniósł się już do kwestii istnienia i wysokości zobowiązania podatkowego, rezygnując z możliwości podnoszenia w tym zakresie zarzutów w późniejszych postępowaniach;
  3. w pozostałych przypadkach członek zarządu powinien posiadać uprawnienie do podnoszenia zarzutów, gdyż nie miał wcześniej takiej możliwości.

W kwestii dostępu do akt minister stwierdził, że udostępnienie członkowi zarządu akt postępowania prowadzonego względem spółki, po wszczęciu postępowania dotyczącego jego odpowiedzialności, nie narusza tajemnicy skarbowej. Wymóg taki wynika z prawa unijnego, w szczególności prawa do obrony, a organy podatkowe mają obowiązek zapewnić jego skuteczność poprzez prounijną wykładnię przepisów polskiego prawa podatkowego.

Jeśli chodzi o kwestię wykazania braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, minister stwierdził, że członek zarządu jest podmiotem profesjonalnym, któremu ze względu na osobiste właściwości powierzono prowadzenie spraw spółki, a on sam wyraził na to zgodę. Nieodłącznym elementem sprawowania funkcji przez członka zarządu jest zapewnienie ładu korporacyjnego w spółce.

- W przypadku wystąpienia jakichkolwiek nieprawidłowości w spółce domniemywa się winę członka zarządu polegającą na niewłaściwym kierowaniu sprawami spółki (w tym poprzez niezapewnienie odpowiedniego ładu korporacyjnego, który ustrzegłby spółkę przed daną nieprawidłowością). Domniemanie to ma charakter wzruszalny. Członek zarządu ma prawo wykazać, że nie ponosi winy w niezłożeniu w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, jeżeli na przeszkodzie stanęły mu obiektywne przeszkody, którym nie mógł zaradzić dochowując należytej staranności, jakiej należy oczekiwać od członka zarządu. Okoliczności te wymagają indywidualnej oceny na kanwie danej sprawy - czytamy w interpretacji. 

Krok w dobrym kierunku

Eksperci oceniają, że wydanie interpretacji ogólnej to krok w dobrym kierunku, jednak nie rozwiązuje wszystkich problemów. 

Według Adama Wiśniewskiego, menedżera w Crido, istotnie jest, że interpretacja ogólna potwierdza świadomość ministerstwa odnośnie konieczności zmiany kierunku wykładni art. 116 ordynacji podatkowej. Odnosi się przy tym do zasadniczych kwestii, które nie są uregulowane przepisami ordynacji - samego prawa członka zarządu do kwestionowania istnienia zaległości podatkowej oraz możliwość wglądu w akta sprawy spółki kapitałowej.

Według niego, zwracają uwagę natomiast liczne fragmenty Interpretacji ogólnej, w których wywiedziono ograniczenia (w szczególności) prawa kwestionowania istnienia lub wysokości zaległości. Choć tutaj kluczową rolę grać będzie praktyka zastosowania organów do interpretacji, uwagi te mogą istotnie ograniczyć skuteczne skorzystanie przez członka zarządu z tego prawa. Dodatkowo, wątpliwości budzi sposób sformułowania Interpretacji ogólnej w zakresie zasad uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności. W praktyce bowiem, sposób wykładni Interpretacji ogólnej może doprowadzić do wymogu, że uwolnienie się odpowiedzialności będzie zupełnie niezależne od kwestii dochowania przez członka zarządu należytej staranności, a jedynie od wykazania obiektywnych przeszkód w zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości.

- Co również kluczowe – publikacja Interpretacji ogólnej może wskazywać na brak chęci ministra finansów do nowelizacji art. 116 Ordynacji podatkowej. Tymczasem, rozwiązanie takie, w świetle istotnej zmiany zasad solidarnej odpowiedzialności członków zarządu i znacznemu odejściu w Interpretacji ogólnej od brzmienia ordynacji podatkowej, należy w przyszłości rozważyć. Przede wszystkim, kluczową rolę odgrywać będzie faktyczny sposób działania organów podatkowych w oparciu o Interpretację ogólną. Złożoność materii i duża ilość pojęć niedookreślonych z pewnością prowadzić będą do konieczności zachowania przez uczestników postępowań czujności i świadomości co do przysługujących im praw - zaznacza Adam Wiśniewski.

Kwestia dochowania należytej staranności niedostatecznie wyjaśniona

Również Aleksandra Bulaszewska, doradczyni podatkowa, starsza konsultantka w MDDP,  zaznacza, że wydanie interpretacji ogólnej było krokiem w dobrą stronę, ponieważ organy podatkowe mają problem z interpretacją orzeczeń TSUE.

- Pozytywnie należy ocenić przede wszystkim to, że decyzja wydana wobec spółki nie może stanowić prejudykatu w postępowaniu o odpowiedzialności solidarnej, a członek zarządu ma prawo przedstawiać dowody w celu zakwestionowania ustaleń dokonanych wobec spółki. Taka możliwość istnieje również wtedy, gdy decyzja wobec spółki była już kontrolowana przez sąd administracyjny. Należy jednak pamiętać, że jeżeli członek zarządu miał możliwość odniesienia się do ustaleń dokonanych wobec spółki już wcześniej (pełnił funkcję w trakcie postępowania wymiarowego) – to nie skorzysta z niej na etapie postępowania dotyczącego odpowiedzialności solidarnej (od tej zasady mogą być jednak wyjątki). Dobrym kierunkiem jest również wskazanie, że tezy płynące z wyroków TSUE obejmują wszystkie podatki, a nie tylko do VAT – co powinno ograniczyć liczbę sporów na tym tle - mówi doradczyni podatkowa. 

Jej zdaniem mało konkretów odnosi się do – jak się zdaje – najprostszego zagadnienia, jakim jest dostęp członka zarządu do akt sprawy postępowania prowadzonego wobec spółki. Minister potwierdził, że taki dostęp powinien być umożliwiony, jednak zastrzegł, że tylko w minimalnym zakresie. Nie do końca wiadomo, jak takie minimum ma być realizowane, zaś stanowisko ministra może doprowadzić do nadmiernie rygorystycznego podejścia organów podatkowych do tej kwestii i kolejnych sporów.

- W interpretacji niedostatecznie wyjaśniono również kwestię wykazania należytej staranności w niezłożeniu wniosku o upadłość, a przecież cały wyrok w sprawie Genzyński odnosił się właśnie do tej kwestii. Trybunał akcentował, że taka możliwość nie może być iluzoryczna, a samo powstanie zaległości w VAT w danym momencie nie powinno oznaczać automatycznie wniosku o upadłość (co stanowi kontrę do obecnego podejścia organów). Zabrakło rozwinięcia tej kwestii, i – co najważniejsze – przełożenia jej na polską praktykę. To pozostawia organom podatkowym furtkę do utrzymania dotychczasowego, restrykcyjnego podejścia -zaznacza Aleksandra Bulaszewska. 

Czytaj również: Jest wyrok TSUE o odpowiedzialności członków zarządu

Kolejny wyrok TSUE wzmacnia pozycję członków zarządu