NSA: Spółka realizująca zadania publiczne nie podlega VAT

Zanim zostanie ocenione, czy znajduje zastosowanie zwolnienie z VAT w przypadku spółek celowych realizujących zadania publiczne, należy w pierwszej kolejności odpowiedzieć na pytanie, czy dana aktywność spółki w ogóle mieści się w pojęciu działalności gospodarczej. Jeżeli działalność nie ma na celu osiągnięcia zysków, a jest finansowana ze środków publicznych, to nie stanowi działalności gospodarczej i nie ma potrzeby rozważać dalszych przesłanek, bo czynności te nie podlegają VAT – wynika z korzystnego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w siedmioosobowym składzie.

Sprawa, którą zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny w siedmioosobowym składzie była już przedmiotem rozważań NSA w czerwcu br. i wówczas NSA nie podjął uchwały a skierował ją do rozpoznania przez poszerzony skład NSA.

Przypomnijmy, że spółka, której jedynym wspólnikiem jest województwo, jest spółką celową. Podpisała umowę z województwem o realizację zadań publicznych. Koszty działalności ponoszone przez spółkę w związku z realizacją tych zadań są pokrywane przez województwo. Spółka zapytała organy skarbowe we wniosku o interpretację, czy te wykonywane przez nią czynności podlegają VAT, czy korzystają ze zwolnienia. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że spółka nie może skorzystać ze zwolnienia, ponieważ nie spełnia warunku bycia organem władzy publicznej. WSA w Łodzi w wyroku z 26 stycznia 2021 r. (I SA/Ł 525/20) nie podzielił stanowiska organów skarbowych i stwierdził, że spółka nie jest podmiotem biorącym udział w grze rynkowej o zysk, realizuje tylko zadania publiczne. Organy skarbowe złożyły skargę kasacyjną do NSA. Trzyosobowy skład NSA przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienie prawne. Chodziło o kwestię, czy wykonywanie na podstawie umowy czynności przez spółkę prawa handlowego utworzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego, której jedynym działaniem jest realizacja zadań własnych samorządu gminy, powiatu lub województwa i gdy otrzymanie przez spółkę środków powierzonych nie powoduje powstania przychodu po stronie spółki, a koszty działalności operacyjnej ponoszone przez spółkę w związku z realizacją umowy w okresie jej obowiązywania są pokrywane przez jednostkę samorządu terytorialnego w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, podlega opodatkowaniu VAT.

NSA 9 czerwca br. nie podjął uchwały rozstrzygającej te wątpliwości. Sąd argumentował, że rozbieżności w orzecznictwie istnieją z powodu rozbieżnych stanów faktycznych, a nie rozbieżnych wykładni prawa.

Co wynika z wyroku NSA

Wyrokiem z 22 września br. NSA oddalił skargę kasacyjną organów skarbowych od wyroku WSA w Łodzi i podzielił argumenty spółki - Regionalnego Funduszu Rozwoju (sygn. akt. I FSK 678/21).

Zdaniem NSA w sprawie powstały kluczowe pytania, czy działalność prowadzona przez spółkę może korzystać z wyłączenia przewidzianego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT oraz czy można ją traktować jako podmiot prawa publicznego realizujący zadania władzy publicznej.

NSA stwierdził, że powołane orzecznictwo TSUE wskazuje na fakt, że aby rozważać kwestię zwolnienia z VAT, trzeba najpierw ustalić, czy mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, a dopiero można rozważać, czy dany podmiot ma charakter podmiotu prawa publicznego i czy działa w ramach imperium zastrzeżonego dla podmiotów prawa publicznego.

- Trybunał wskazał, że jeżeli działalność nie ma na celu osiągnięcia zysków, a jest finansowana ze środków publicznych, to nie stanowi działalności gospodarczej i nie ma potrzeby rozważać dalszych przesłanek, bo czynności te nie podlegają VAT – uzasadniał sędzia sprawozdawca.

NSA wskazał, że pierwszym krokiem do rozstrzygnięcia sprawy było ustalenie, czy działalność wykonywana przez spółkę jest działalnością gospodarczą, a decydujące znaczenie ma to czy ta działalność miała cel zarobkowy.

- W kontekście analizy działalności spółki trzeba zwrócić uwagę, że została ona powołana wyłącznie w celu realizacji zadania publicznego, nie ma innych obszarów działalności, nie prowadzi ona działalności komercyjnej na rynku, lecz wykonuje zadania dla samorządu wpisujące się w rozwój regionalny – podkreślił sędzia sprawozdawca.

NSA wskazał, że jest ona finansowana wyłącznie w formie rekompensaty, która obejmuje zwrot kosztów spółki i rozsądny, ściśle limitowany zysk. Taki model finansowania eliminuje ryzyko gospodarcze typowe dla działalności gospodarczej. Spółka działa w ścisłym reżimie ograniczeń, dysponuje wyłącznie środkami publicznymi, nie ma możliwości kształtowania wynagrodzenia.

- To wszystko pokazuje, że spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na warunkach rynkowych. Nie można w tej sprawie wykluczyć bezpośredniego związku między rekompensatą, jaką otrzymuje spółka a wykonywana usługą, ale to całokształt okoliczności decyduje o tym, czy jest to działalność gospodarcza. Działalność spółki nie miała charakteru gospodarczego w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i dyrektywy VAT. To rozstrzygnięcie przesądziło przedmiot sporu -stwierdził sędzia sprawozdawca NSA.

Wskazał, że skoro nie mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, to nie mamy potrzeby analizowania, czy spełnione są przesłanki zwolnienia z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Spółka nie uczestniczy w wolnym swobodnym rynku.

Eksperci: wyrok jest korzystny

- Dzisiejsze orzeczenie NSA będzie miało istotne znaczenie dla funkcjonowania spółek komunalnych. Dotychczas sądy różnie oceniały możliwość zastosowania wobec takich podmiotów zwolnienia przewidzianego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Tymczasem NSA w składzie siedmiu sędziów zatrzymał się krok wcześniej – uznał, że spółka powołana wyłącznie do realizacji zadania publicznego, bez innych obszarów działalności, w ogóle nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji nie jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1–2 ustawy o VAT. A skoro tak, to nie ma potrzeby badania, czy może być traktowana jak organ władzy publicznej, a więc czy spełnia przesłanki zwolnienia z art. 15 ust. 6. Rozstrzygnięcie należy ocenić jako trafne, ponieważ dotyczy podmiotów działających poza warunkami rynkowymi, realizujących wyłącznie zadania publiczne i nienastawionych na zysk – komentuje Amadeusz Sejud, radca prawny w kancelarii KSBC Tax & Legal.

Korzystnie ocenia wyrok kolejny ekspert.

- Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 września 2025 r. (I FSK 678/21) dotyczy statusu spółek celowych powoływanych przez jednostki samorządu terytorialnego. NSA uznał, że spółka, której jedynym celem jest realizacja zadań publicznych powierzonych jej przez samorząd i która działa w modelu rekompensaty pokrywającej koszty wraz z ściśle ograniczonym zyskiem, nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT. W konsekwencji spółka taka nie jest podatnikiem tego podatku – komentuje Marcin Rozbicki, adwokat w AXELO Prawo i Podatki.

Ekspert wskazuje, że w uzasadnieniu ustnym zostało wskazane, że kluczowe znaczenie ma analiza przesłanek definicji działalności gospodarczej, a nie przypisanie spółce statusu organu władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Ocenie podlegały m.in. brak celu zarobkowego, brak swobody w kształtowaniu cen, finansowanie wyłącznie ze środków publicznych oraz wykonywanie zadań w ściśle określonych ramach.

- NSA podkreślił, że przy takim modelu działania spółka nie ponosi typowego ryzyka gospodarczego i nie uczestniczy w konkurencji rynkowej. Dotychczasowe orzecznictwo w podobnych sprawach było niejednolite – część składów sądów administracyjnych uznawała spółki komunalne i wojewódzkie za organy władzy publicznej, inne traktowały je jako podmioty prawa handlowego podlegające VAT. Wyrok ten zmienia akcent, albowiem zanim zostanie ocenione, czy znajduje zastosowanie art. 15 ust. 6, należy w pierwszej kolejności odpowiedzieć na pytanie, czy dana aktywność w ogóle mieści się w pojęciu działalności gospodarczej – podkreśla Marcin Rozbicki.

Jego zdaniem dla jednostek samorządu terytorialnego rozstrzygnięcie to może oznaczać ograniczenie obowiązków związanych z rozliczaniem VAT w odniesieniu do spółek celowych realizujących wyłącznie zadania publiczne. Jednocześnie spółki, które obok takich zadań prowadzą choćby ograniczoną działalność komercyjną, powinny szczegółowo wykazywać charakter i źródła finansowania swoich działań.

- Wyrok można ocenić pozytywnie, ponieważ rozstrzyga dotychczasowe wątpliwości i daje samorządom oraz ich spółkom większą jasność co do rozliczeń VAT. Podkreśla, że o statusie podatnika decyduje przede wszystkim to, czy dana aktywność ma charakter działalności gospodarczej, a nie sam fakt, że spółka została powołana w określonej formie prawnej. Takie podejście sprzyja stabilności i przewidywalności w praktyce stosowania prawa – ocenia Marcin Rozbicki.

-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.