Fiskus nie lubi pośredników - kwestionuje rozliczenie VAT

Organy podatkowe coraz częściej kwestionują udział pośredników w obrocie towarami. To zjawisko się nasila, ponieważ fiskus zyskuje kolejne narzędzia typowania do kontroli, jak KSeF i JPK CIT. W efekcie uznaje faktury wystawione przez pośrednika i na rzecz pośrednika za "puste". A konsekwencje mogą być bardzo poważne - włącznie z sankcją VAT i zarzutami karnymi. Dodatkowo konieczna może być dopłata podatku dochodowego i ZUS. Prawnicy zwracają uwagę, że zadaniem fiskusa nie jest ingerowanie w działalność gospodarczą i wybieranie przedsiębiorcom kontrahentów.

Czy można być ukaranym za prowadzenie fikcyjnej działalności gospodarczej i wystawianie pustych faktur, mimo iż towar został dostarczony, a VAT zapłacony na wszystkich etapach dostaw? Praktyka pokazuje, że tak. Ryzyko sporu rośnie, gdy w transakcjach handlowych biorą udział pośrednicy. 

Fiskus "skraca" łańcuchy dostaw

Przykładem może być sytuacja, w której znalazł się Czytelnik Prawo.pl - jest osobą prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą (JDG) i jednocześnie członkiem zarządu w spółce z o.o. W ramach JDG nabywał towary od rolników i sprzedawał pośrednikowi, który następnie sprzedał te towary spółce z.o.o. Przedsiębiorca tłumaczy, że sprzedaż bezpośrednio do spółki mogłaby go narazić na zarzutu braku obiektywizmu oraz działanie w warunkach konfliktu interesów, gdyby np. powstał jakikolwiek spór prawny co do tych towarów między spółką a JDG.

 

Organ podatkowy ocenił jednak w wyniku kontroli, że rola pośrednika w łańcuchu dostaw była "niepotrzebna" i sztucznie wykreowana. Stwierdził, że sprzedaż powinna być realizowana bezpośrednio przez JDG do spółki, gdyż pośrednik fikcyjnie wydłużał łańcuch dostaw. Zarzucił też pośrednikowi, że nie miał wystarczającej wiedzy o źródle pochodzenia towarów. Fiskus nie miał natomiast zastrzeżeń co do faktycznego dostarczenia towarów, najpierw przez rolników do JDG, a finalnie przez spółkę do producentów.

 

Czy można odliczyć VAT od faktury za towar, który został błędnie wydany klientowi? - sprawdź w LEX >

 

W efekcie wydanych decyzji faktury wystawione przez JDG dla pośrednika i przez pośrednika dla spółki zostały uznane za "puste" w rozumieniu art. 108 ustawy o VAT. Na podstawie tego przepisu podmiot wystawiający "pustą" fakturę i tak musi zapłacić wynikający z niej VAT, z kolei nabywca nie może odliczyć podatku. Dodatkowo fiskus ustalił też sankcyjny podatek VAT. Niezależnie od tego przedsiębiorcy, pośrednikowi i zarządowi spółki przedstawiono zarzuty karne i karnoskarbowe za popełnienie przestępstw fakturowych. 

Powszechna praktyka 

Prawnicy przyznają, że przypadek Czytelnika nie jest odosobniony, bo kwestionowanie roli pośrednika w łańcuchu dostaw to częsta praktyka. Co więcej, zdarza się nawet kwestionowanie roli pośrednika przy świadczeniu usług.

 

- Niestety w praktyce często zdarza się, że organy w celu zakwestionowania rozliczeń VAT, podważają zasadność występowania pośrednika w łańcuchu dostaw. Jest to w istocie niedozwolona - moim zdaniem - polemika w zakresie przyjętego modelu biznesowego. Działania organów są tym bardziej niebezpieczne i dotkliwe, że uznanie faktur za puste może być podstawą kwestionowania podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Dodatkowo mamy więc bardzo daleko idący skutek w obszarze podatku dochodowego - mówi Adrian Stępień, doradca podatkowy, partner w CRIDO.

 

Zobacz procedurę w LEX: Faktury, które nie stanowią podstawy do odliczania >

 

- Do skrajnych sytuacji może dochodzić w przypadku transakcji usługowych. Zakwestionowanie podmiotu, który takie usługi świadczy, bez podważenia samego faktu wykonania tych usług, może prowadzić do konkluzji po stronie organów, że osoby wykonujące te usługi były w rzeczywistości pracownikami usługobiorcy, a nie usługodawcy. Taka klasyfikacja może mieć natomiast bardzo daleko idące konsekwencje już nie tylko w obszarze podatków, ale również w zakresie prawa pracy czy ubezpieczeń społecznych - dodaje Adrian Stępień. 

 

Czytaj też w LEX: Odpowiedzialność za wystawione faktury VAT >

 

Maciej Fiedorczuk adwokat, menedżer w EY zauważa, że w praktyce postępowań podatkowych dosyć często spotyka się zarzut organów, polegający na zakwestionowaniu prawa do odliczenia VAT z uwagi na rzekomo „sztucznie wydłużony łańcuch dostaw”, wynikający z obecności pośrednika, którego udział w transakcji określony jest jako pozorny lub sztuczny. Tego rodzaju argumentacja pojawia się zwłaszcza w przypadku dłuższych lub wieloetapowych struktur obrotu, relacji pomiędzy podmiotami powiązanymi kapitałowo lub osobowo, bądź modeli biznesowych, które odbiegają od oczekiwań organów co do „optymalnego” lub „racjonalnego” przebiegu transakcji.

 

Czy biuro rachunkowe ponosi odpowiedzialność za tzw. puste lub błędne faktury wystawione w KSeF na podstawie dalszego pełnomocnictwa udzielonego po ZAW-FA? - sprawdź w LEX >

 

Wojciech Pławiak, doradca podatkowy, partner w kancelarii LITIGATO Pławiak Prokurat Karcz sp.k. ostrzega, że liczba podobnych sporów może być większa.

 

-Teraz to zjawisko będzie się nasilać, gdyż organy podatkowe mają coraz więcej narzędzi, które pozwalają im kontrolować podatników szybciej i w szerszym zakresie. Wcześniej też toczyły się tego typu spory, ale było ich mniej, a fiskus nie miał tak szybkiego wglądu w transakcje. Należy jednak podkreślić, że jeśli towar został dostarczony  i uczestnicy łańcuch dostaw zapłacą VAT, to organ podatkowy nie ma podstaw do kwestionowania rozliczeń, nawet jeśli pośredników jest kilku - wskazuje.

To nie jest zadaniem organu podatkowego, by organizować za przedsiębiorcę model biznesowy – mówi Wojciech Pławiak. Dodaje, że aby zmniejszyć ryzyko podobnego sporu, przedsiębiorcy powinni zadbać o odpowiednie sfomułowanie umowy z kontrahentami. Konieczne jest m.in. określenie obowiązków w łańcuchu dostaw. 

Jak zauważa Arkadiusz Łagowski, doradca podatkowy, wspólnik w kancelarii Chojnacka & Łagowski, nowe możliwości typowania do kontroli dają fiskusowi takie narzędzia, jak KSeF i JPK CIT. Efektem może być większa liczba sporów, wzrost w zakresie ustaleń podatkowych oraz sankcji VAT.

-Organ podatkowy nie ma jednak podstaw, by kwestionować rozliczenia przez sam fakt udziału pośrednika w łańcuchu dostaw. Zadaniem fiskusa nie jest ingerowanie w zasady swobody działalności gospodarczej i wybieranie podatnikom kontrahentów. W praktyce udział pośredników może mieć bardzo szerokie uzasadnienie biznesowe, np. zachowanie tajemnicy handlowej– mówi Arkadiusz Łagowski.

Organ nie może ingerować w model biznesowy

Czy fiskus ma podstawy, by kwestionować udział pośrednika? Prawnicy twierdzą jednoznacznie, że nie. 

Ewelina Całczyńska - Urbaniak, adwokat w CRIDO, zwraca uwagę, że w praktyce obrotu gospodarczego udział pośredników w łańcuchach dostaw stanowi zjawisko powszechne. Konstrukcje wielopodmiotowe są wykorzystywane m.in. ze względów organizacyjnych, handlowych czy logistycznych. Sam fakt „wydłużenia” łańcucha dostaw nie powinien jednak automatycznie prowadzić do wniosku o fikcyjności transakcji ani do zakwestionowania prawa do odliczenia VAT.

Jej zdaniem, podejście organów podatkowych jest dalece problematyczne. Z jednej strony organy nie kwestionują rzeczywistego istnienia towaru ani faktu jego dostarczenia, ale z drugiej strony twierdzą, że sprzedaż powinna być realizowana bez udziału pośrednika, który tylko wydłużył łańcuch dostaw.

Jeżeli organy podatkowe nie wykażą wystąpienia oszustwa, nadużycia prawa ani uszczuplenia należności publicznoprawnych, kwestionowanie faktur wyłącznie z powodu przyjętego modelu biznesowego może naruszać zasadę neutralności VAT i prowadzić do nieuprawnionego ograniczenia prawa do odliczenia podatku - podkreśla mec. Ewelina Całczyńska - Urbaniak. 

- Na szczęście w orzecznictwie sądy administracyjne coraz częściej podkreślają, że samo zakwestionowanie modelu biznesowego nie może stanowić wystarczającej podstawy do pozbawienia podatnika prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 2 lutego 2022 r. (sygn. I SA/Gl 1409/21, orzeczenie prawomocne) oraz wyrok WSA w Gliwicach z 2 listopada 2022 r. (sygn. I SA/Gl 1424/21, orzeczenie prawomocne). Swoboda działalności gospodarczej obejmuje bowiem także prawo wyboru takiej formy współpracy, jaką podatnik uznaje w danych okolicznościach za najbardziej właściwą, o ile nie prowadzi ona do nadużycia VAT/oszustwa podatkowego. Natomiast, w sytuacji, gdy towar faktycznie istniał i został dostarczony, a podatek został prawidłowo zadeklarowany i zapłacony na wszystkich etapach obrotu, brak jest podstaw do ingerencji organów w przyjętą przez strony strukturę transakcji - mówi adwokat.

Stanowisko to pozostaje w pełni zgodne z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. TSUE konsekwentnie podkreśla, że zakaz nadużyć dotyczy wyłącznie całkowicie sztucznych konstrukcji oderwanych od rzeczywistości gospodarczej, tworzonych wyłącznie w celu uzyskania korzyści podatkowej (wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 10 lipca 2019 r. C-273/18, Kuršu zeme, EU:C:2019:305:20). Sam fakt udziału pośrednika w łańcuchu dostaw nie spełnia tych przesłanek.

Zobacz w LEX omówienie tego orzeczenia: Łańcuch dostaw a odmowa prawa do odliczenia. Omówienie do wyroku TS z dnia 10 lipca 2019 r., C-273/18 >

 Nie można kwestionować przez fakt istnienie pośrednika

 Również Maciej Fiedorczuk zaznacza, że organy podatkowe nie mogą decydować o doborze kontrahentów za podatnika. 

- Należy jednak jednoznacznie podkreślić, że to podatnik – a nie organy podatkowe – decyduje o kształcie swojej działalności gospodarczej, w tym o doborze kontrahentów, strukturze łańcucha dostaw czy sposobie organizacji sprzedaży i dystrybucji towarów. Sam fakt istnienia pośrednika, nawet powiązanego z innym uczestnikiem obrotu, nie może automatycznie prowadzić do wniosku o pozorności transakcji ani do uznania faktur za „puste”. Krytyczna z punktu widzenia organu ocena strategii biznesowej – długości łańcucha dostaw, liczby podmiotów w nim uczestniczących czy braku poszukiwania alternatywnych kontrahentów – nie stanowi samoistnej podstawy do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia VAT, jeżeli materialny warunek został spełniony, tj. faktycznie doszło do dostawy towarów lub wykonania usług. Z biznesowego punktu widzenia wskazać należy, że w ramach jednego łańcucha transakcji organ podatkowy może nie dostrzec całości zakresu biznesowych umów, czy ustaleń z pośrednikiem, które mogą racjonalnie uzasadniać przyjęty układ transakcji - mówi Maciej Fiedorczuk.

Czytaj też w LEX: Faktura wystawiona wbrew obowiązkowi poza KSeF a prawo do odliczenia podatku naliczonego >

Dodaje, że dopiero w sytuacji, gdy wystąpią określone nieprawidłowości, a organy podatkowe są w stanie wykazać, że podatnik świadomie uczestniczył w oszustwie podatkowym – w szczególności w procederze karuzelowym albo mechanizmie z udziałem tzw. „znikającego podatnika” – lub nie dochował należytej staranności, możliwe jest kwestionowanie rozliczeń podatkowych z tego tytułu. - Zrozumiałe jest, że rozbudowane lub niejednoznaczne struktury transakcyjne mogą wzbudzać zainteresowanie administracji skarbowej, jednak te okoliczności nie mogą stanowić jedynej przesłanki do odmowy prawa do odliczenia VAT - podsumowuje Maciej Fiedorczuk.

Według Adriana Stępnia, naczelną zasadą powinno być podejście, że o ile celem danego ułożenie transakcji nie było oszustwo podatkowe, a miało ono uzasadnienie gospodarcze, to nie można kwestionować modelu biznesowego. - Na koniec dnia, to podatnicy ponoszą ryzyko gospodarcze swoich działań i z tej perspektywy trudno, aby organ ograniczał im możliwość wyboru najbardziej efektywnego sposobu prowadzenia biznesu - podkreśla doradca podatkowy.