Czy doręczenie na e-Urząd Skarbowy jest skuteczne? Zdecyduje uchwała NSA
Naczelny Sąd Administracyjny rozstrzygnie w siedmioosobowym składzie, czy decyzja dręczona pełnomocnikowi podatnika na jego konto w systemie teleinformatycznym e-Urząd Skarbowy jest decyzją prawidłowo doręczoną podatnikowi. Eksperci podkreślają, że kwestia ta ma zasadnicze znaczenie dla praktyki doręczeń w postępowaniach podatkowych, a zatem dla wszystkich podatników i ich pełnomocników.
Kwestia skuteczności doręczeń na e-Urząd Skarbowy budzi poważne wątpliwości i rodzi komplikacje, zwłaszcza dla pełnomocników i ich klientów. Jest jednak szansa na rozwiązanie problemu.
Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej od wyroku WSA w Krakowie z 24 kwietnia 2025 r. (sygn. I SA/Kr 189/25). przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości (sygn. akt I FSK 1307/25). Zapytał, czy w rozumieniu art. 145 par. 2 w zw. z art. 146 par. 1, art. 144 par. 1a i art. 144 par. 5 Ordynacji podatkowej dochodzi do zmiany adresu elektronicznego wskazanego w postępowaniu podatkowym przez pełnomocnika w pełnomocnictwie szczególnym, poprzez późniejsze wyrażenie - poza tym postępowaniem - zgody pełnomocnika na doręczanie korespondencji na e-Urząd Skarbowy (stosownie do art. 35e ust. 1 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej).
Sprawa rozpatrywana przez NSA dotyczy tego, czy spółce prawidłowo doręczono decyzję na konto pełnomocnika w systemie teleinformatycznym e-Urząd Skarbowy. Naczelnik Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie wydał wobec spółki decyzję dotyczącą rozliczenia VAT za miesiące od sierpnia do grudnia 2013 r. Decyzja została ekspediowana w dniu jej wydania do pełnomocnika spółki na jego konto w systemie teleinformatycznym e-Urząd Skarbowy. Wobec braku odbioru decyzji, mimo powiadomień o umieszczeniu pisma w e-Urzędzie Skarbowym, organ przyjął datę fikcji doręczenia z 8 lipca 2024 r.
Spółka wniosła odwołanie od decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. We wniosku podniosła, że decyzja powinna być doręczona przez ePUAP, a nie e-Urząd Skarbowy.
Kiedy doręczenie jest prawidłowe
WSA w Krakowie nie zgodził się z argumentem spółki, że skoro przepisy Ordynacji podatkowej nie regulują funkcjonowania e-Urzędu Skarbowego, to decyzja nie mogła być doręczona za pośrednictwem tego systemu. Uznał, że organ prawidłowo przyjął, iż doręczenie decyzji powinno zostać dokonane za pośrednictwem e-Urzędu Skarbowego. Zdaniem WSA, oświadczenie pełnomocnika o zgodzie na doręczanie mu korespondencji przez e-Urząd Skarbowy obejmowało wszystkie pisma i nie wyłączało przedmiotowej decyzji.
Według WSA, nie było tu przestrzeni do interpretowania wątpliwości na korzyść podatnika, bowiem sytuacja, w której pełnomocnik najpierw wskazuje właściwy adres do doręczeń, następnie odbiera pod nim część korespondencji, zaś nie odbiera decyzji podatkowej i kwestionuje skuteczność jej doręczenia, nie wskazuje na zaistnienie takich wątpliwości. Sugeruje to przyjęcie taktyki procesowej, która nie mogła doprowadzić do uchylenia zaskarżonego postanowienia.
WSA wskazał, że podobne stanowisko zostało już wyrażone w orzecznictwie NSA ( postanowienie NSA z 20 listopada 2024 r. sygn. I FZ 251/24) oraz wojewódzkich sądów administracyjnych (wyrok WSA w Warszawie z 29 marca 2024 r. sygn. III SA/Wa 85/24 oraz postanowienie WSA w Krakowie z 20 maja 2024 r. sygn. I SA/Kr 228/24).
Spółka i jej pełnomocnik byli innego zdania. Rozpatrujący skargę kasacyjną, NSA powziął wątpliwość i skierował ją do rozstrzygnięcia przez siedmioosobowy skład tego sądu.
Należy jednak zaznaczyć, że inne, korzystne rozstrzygnięcie otrzymała kancelaria MDDP. W postanowieniu z 8 października 2025 r. NSA zakwestionowało prawidłowość doręczania pism pełnomocnikom za pośrednictwem e-Urzędu Skarbowego (sygn. akt II FSK 895/25).
Po tym rozstrzygnięciu wojewódzkie sądy administracyjne wydały już kilka orzeczeń podążających za stanowiskiem NSA. Wskazywano w nich, że doręczenia dokonywane przez organy podatkowe w ten sposób były nieprawidłowe, a w konsekwencji decyzje podatkowe nie weszły do obrotu prawnego.
Zatem należy oczekiwać, że wkrótce NSA jednoznacznie rozstrzygnie istniejące wątpliwości i podejmie uchwałę w tej kwestii.
Eksperci: Sprawa kluczowa dla podatników i pełnomocników
- Kwestia prawidłowego doręczenia decyzji podatkowej stanowi jedno z najbardziej elementarnych zagadnień w postępowaniach podatkowych. Dlatego obecna sytuacja – w której pełnomocnicy nie mają pewności co do kanału doręczenia korespondencji, a organy podatkowe nie mogą być przekonane o skuteczności dokonywanych doręczeń – jest całkowicie nieakceptowalna – podkreśla Jakub Warnieło, doradca podatkowy, Szef zespołu postępowań podatkowych i sądowych MDDP.
Istota problemu polega jego zdaniem na tym, że pełnomocnicy oczekują, iż cała korespondencja w toku postępowania podatkowego będzie kierowana na adres do doręczeń wskazany w pełnomocnictwie (obecnie w systemie e-Doręczeń, wcześniej na ePUAP).
- Tymczasem organy podatkowe – w sytuacji, gdy pełnomocnik wyrazi zgodę na elektroniczne doręczanie pism w ramach swojego prywatnego konta w e-Urzędzie Skarbowym – traktują to jako zgodę na doręczanie w ten sposób wszelkiej korespondencji, również w sprawach, w których występuje on jako pełnomocnik podatnika. Taki stan utrzymuje się już od dłuższego czasu – stwierdza Jakub Warnieło.
Ekspert dodaje, że pomimo wydawanych rozstrzygnięć sądów administracyjnych, praktyka organów nadal pozostaje niejednolita.
- Często zdarzają się przypadki pomijania adresu do doręczeń wskazanego w pełnomocnictwie i kierowania pism za pośrednictwem e-Urzędu Skarbowego. W konsekwencji dochodzi nawet do sytuacji, w których pełnomocnicy i podatnicy nie mają świadomości wydania rozstrzygnięcia, co w praktyce może prowadzić do utraty możliwości wniesienia środków zaskarżenia. Dobrze zatem, że zagadnienie to zostanie wyjaśnione przez NSA. Jednoznaczne stanowisko Sądu powinno przyczynić się do uporządkowania praktyki oraz zapewnienia większej pewności prawnej po obu stronach postępowania – komentuje Jakub Warnieło.
Urząd wysyła pismo nie tam, gdzie trzeba
Kolejny ekspert podkreśla istotę sporu.
- Źródłem problemu jest to, że w wyniku kolejnych reform „wyprodukowano” szereg kanałów do komunikacji organów podatkowych z podatnikami. Mamy choćby e-Urząd Skarbowy, e-doręczenia, PUESC czy schodzący ze sceny ePUAP. Do tego obowiązują przecież klasyczne, pocztowe doręczenia, które też ostatnio modyfikowano. Sytuacji nie poprawia to, że poszczególni pracownicy organów podatkowych praktykują też doręczenia przez e-mail. W praktyce nigdy nie można być pewnym, który kanał komunikacji ostatecznie wybierze organ podatkowy. Przegapienie doręczenia ma zazwyczaj bardzo poważne konsekwencje, z utratą prawa do odwołania czy skargi na czele - podkreśla Marcin Bodziony, doradca podatkowy, ekspert w zakresie kontroli i postępowań podatkowych.
Kolejne piętro tego problemu jego zdaniem, to preferencje i wybory poszczególnych osób występujących w postępowaniu podatkowym, zwłaszcza pełnomocników.
- Otóż pełnomocnik, który zgłasza się do sprawy, wskazuje w pełnomocnictwie swój adres elektroniczny, na który chciałby, aby doręczano mu pisma. Świadomie używam słowa „chciałby”, gdyż część organów podatkowych przyjmuje, że to wskazanie nie jest wiążące. To generuje osobną kategorię sporów. Pełnomocnicy podnoszą bowiem, że doręczenie na inny adres niż wskazany w pełnomocnictwie jest nieskuteczne. Może też zdarzyć się tak, że pełnomocnik wskaże w pełnomocnictwie np. e-doręczenia, a następnie, przy okazji jakiejś innej sprawy (choćby prywatnej), wyrazi zgodę na doręczenia przez e-Urząd Skarbowy – wskazuje Marcin Bodziony.
Powstaje pytanie, czy ta zgoda zmienia jego poprzednią deklarację w pełnomocnictwie. Na to pytanie odpowie NSA w uchwale.
- W praktyce problem ten rozwiązujemy w ten sposób, że jako pełnomocnicy monitorujemy wszystkie możliwe skrzynki. Zdarzają się nam również regularne wizyty na poczcie, gdyż problemy kadrowe Poczty Polskiej powodują, że pismo może oczekiwać na odbiór w placówce, ale żadne awizo nie dociera. Nie zmienia to jednak faktu, że ma to niewiele wspólnego z normalnie działającą administracją podatkową - mówi Marcin Bodziony.
Sprawa ma bardzo istotne znaczenie dla praktyki doręczeń w postępowaniach podatkowych, a zatem dla wszystkich podatników.
