Udział pośrednika w łańcuchu dostaw a ryzyko zakwestionowania faktur
W praktyce obrotu gospodarczego udział pośredników w łańcuchach dostaw stanowi zjawisko powszechne. Konstrukcje wielopodmiotowe są wykorzystywane m.in. ze względów organizacyjnych, handlowych czy logistycznych. Sam fakt „wydłużenia” łańcucha dostaw nie powinien jednak automatycznie prowadzić do wniosku o fikcyjności transakcji ani do zakwestionowania prawa do odliczenia VAT - piszą Ewelina Całczyńskia-Urbaniak i Adrian Stępień z CRIDO.
Niestety w praktyce bardzo często zdarzają się przypadki, w których organy podatkowe kwestionują transakcje łańcuchowe, argumentując, że faktycznym dostawcą towaru był inny podmiot niż wskazany na fakturze. Zdaniem organów pośrednik nie pełnił realnej funkcji gospodarczej, a jego udział miał charakter „sztuczny”. Konsekwencją takich ustaleń bywa uznanie wystawionych faktur za „puste” na podstawie art. 108 ustawy o VAT oraz odmowa prawa do odliczenia VAT z „pustej” faktury.
Podejście to jest jednak dalece problematyczne, bowiem z jednej strony organy nie kwestionują rzeczywistego istnienia towaru ani faktu jego dostarczenia, ale z drugiej strony twierdzą, że sprzedaż powinna być realizowana bez udziału pośrednika, który tylko wydłużył łańcuch dostaw. Bardzo często takie stanowisko organów podatkowych stanowi zasadniczo zakwestionowanie modelu biznesowego przyjętego przez podatnika i jego kontrahentów, który miał swoje uzasadnienie ekonomiczne.
Konsekwencje nie tylko w VAT
Kwestionowanie rozliczeń VAT z powodu występowania pośrednika w łańcuchu dostaw to w istocie niedozwolona polemika w zakresie przyjętego modelu biznesowego. Działania organów w tym zakresie są tym bardziej niebezpieczne i dotkliwe, gdyż uznanie faktur za puste może służyć także zakwestionowaniu zaliczenia wydatków z nich do podatkowych kosztów uzyskania przychodów (a więc mamy jeszcze bardzo daleko idący skutek w obszarze podatku dochodowego).
Do skrajnych sytuacji może dochodzić w przypadku transakcji usługowych – zakwestionowanie podmiotu, który takie usługi świadczy bez podważenia samego faktu wykonania tych usług może prowadzić do konkluzji po stronie organów, że osoby wykonujące te usługi były w rzeczywistości pracownikami usługobiorcy, a nie usługodawcy. Taka klasyfikacja może mieć natomiast bardzo daleko idące konsekwencje już nie tylko w obszarze podatków, ale również w zakresie prawa pracy czy ubezpieczeń społecznych.
W przypadku tego typu kwestii naczelną zasadą powinno być podejście, że o ile celem danego ułożenie transakcji nie było oszustwo podatkowe, a miało ono uzasadnienie gospodarcze, to nie można kwestionować modelu biznesowego. Na koniec dnia, to podatnicy ponoszą ryzyko gospodarcze swoich działań i z tej perspektywy trudno aby organ ograniczał im możliwość wyboru najbardziej efektywnego sposobu prowadzenia biznesu.
Sądy: nie ma podstaw do ingerencji fiskusa
Na szczęście w orzecznictwie sądy administracyjne coraz częściej podkreślają, że samo zakwestionowanie modelu biznesowego nie może stanowić wystarczającej podstawy do pozbawienia podatnika prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony. Potwierdza to m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 2 lutego 2022 r., sygn. I SA/Gl 1409/21, orzeczenie prawomocne) oraz wyrok WSA w Gliwicach z 2 listopada 2022 r., (sygn. I SA/Gl 1424/21, orzeczenie prawomocne). Swoboda działalności gospodarczej obejmuje bowiem także prawo wyboru takiej formy współpracy, jaką podatnik uznaje w danych okolicznościach za najbardziej właściwą, o ile nie prowadzi ona do nadużycia VAT/oszustwa podatkowego. Natomiast, w sytuacji, gdy towar faktycznie istniał i został dostarczony, a podatek został prawidłowo zadeklarowany i zapłacony na wszystkich etapach obrotu, brak jest podstaw do ingerencji organów w przyjętą przez strony strukturę transakcji.
Stanowisko sądów pozostaje w pełni zgodne z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. TSUE konsekwentnie podkreśla, że zakaz nadużyć dotyczy wyłącznie całkowicie sztucznych konstrukcji oderwanych od rzeczywistości gospodarczej, tworzonych wyłącznie w celu uzyskania korzyści podatkowej (wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 10 lipca 2019 r. C-273/18, Kuršu zeme, EU:C:2019:305:20). Sam fakt udziału pośrednika w łańcuchu dostaw nie spełnia tych przesłanek.
W konsekwencji, jeżeli organy podatkowe nie wykażą wystąpienia oszustwa, nadużycia prawa ani uszczuplenia należności publicznoprawnych, kwestionowanie faktur wyłącznie z powodu przyjętego modelu biznesowego może naruszać zasadę neutralności VAT i prowadzić do nieuprawnionego ograniczenia prawa do odliczenia podatku.
Autorzy: Ewelina Całczyńskia-Urbaniak, adwokat w CRIDO
Adrian Stępień, doradca podatkowy, partner w CRIDO
