Sprawa dotyczyła spółki, która do prowadzenia swojej działalności gospodarczej wykorzystuje leasingowane samochody osobowe. Z samochodów tych korzystają poszczególni pracownicy. Mogą je oni wykorzystywać nie tylko w celach służbowych, ale i prywatnych. Do celów prywatnych mogą przejechać autem do 150 kilometrów miesięcznie. Pracownicy korzystający z samochodu służbowego do celów prywatnych zobowiązani są do opłacania miesięcznego ryczałtu. Wskazana opłata potrącana jest z wynagrodzenia danego pracownika. W przypadku przekroczenia w danym miesiącu ww. limitu kilometrów pracownikowi naliczana jest dodatkowa opłata za każdy kilometr ponad limit.

Spółka wyjaśniła, że ustalona w umowie opłata za korzystanie z samochodu służbowego do celów prywatnych obejmuje również koszty zużytego w tym celu paliwa. Spółka umożliwia w tym celu pracownikom korzystanie ze swoich kart paliwowych i nie ustala dodatkowej opłaty za udostępniane im w tym celu paliwo.

Według spółki, gdy opłata ponoszona przez pracownika za użytkowanie samochodu służbowego do celów prywatnych przewyższa kwoty wskazane w art. 12 ust. 2a ustawy o PIT, spółka nie ustala pracownikom dodatkowego przychodu ze świadczeń częściowo odpłatnych. Natomiast pobierana przez nią na podstawie umowy opłata za korzystanie z samochodu służbowego w celach prywatnych zawiera w sobie również wynagrodzenie z tytułu zużytego w tym celu przez pracownika paliwa, zakupionego za pośrednictwem przekazanych pracownikom kart paliwowych spółki, jako element "wykorzystywania samochodu".

Zdaniem spółki umożliwienie pracownikom wykorzystywania paliwa zakupionego przez spółkę do użytkowania samochodów służbowych dla celów prywatnych nie stanowi odrębnego, nieodpłatnego świadczenia na ich rzecz.

Według spółki interpretacja przepisów art. 12 ust. 2a-2c ustawy o PIT, wskazuje, iż określając wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustawodawca odwołuje się do sformułowania "wykorzystywanie samochodu", który w jej ocenie obejmuje swym zakresem także wartość zużytego na te cele paliwa.

Fiskus nie zgodził się na uwzględnienie w kwocie ryczałtu kosztów paliwa. Zdaniem organu, w sytuacji, gdy pracodawca zdecyduje się dodatkowo pokrywać wydatki pracownika, np. na paliwo wykorzystywane w innych celach niż służbowych, wówczas wartość tego paliwa będzie stanowić podlegający opodatkowaniu przychód pracownika ze stosunku pracy, którego wysokość należy ustalać na podstawie art. 12 ust. 2 i 3 ustawy o PIT.

W ocenie organu ryczałtowo określona wartość nieodpłatnego świadczenia obejmuje wyłącznie koszty pracodawcy wynikające z udostępnienia pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych i zawiera koszty eksploatacji, do których poniesienia spółka jest zobowiązana niezależnie od sposobu jego wykorzystania przez pracownika. Zdaniem organu kwota ryczałtu określona w ustawie nie obejmuje jednak kosztów paliwa, w sytuacji, gdy samochód służbowy wykorzystywany jest do celów prywatnych pracownika.

Według fiskusa, w sytuacji gdy odpłatność na podstawie zawartej umowy o używanie samochodu służbowego do celów prywatnych została ustalona w kwocie mniejszej aniżeli wynikające z art. 12 ust. 2a ustawy o PIT (poniżej 250 zł miesięcznie dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3 i 400 zł miesięcznie dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3), pracownik uzyskuje świadczenie częściowo odpłatne i zastosowanie znajduje art. 12 ust. 2c ww. ustawy.

Fiskus uznał więc, że spółka jest zobowiązana doliczyć pracownikowi do przychodów ze stosunku pracy wartość świadczenia częściowo odpłatnego w wysokości różnicy pomiędzy wartością określoną w art. 12 ust. 2a albo ust. 2b ustawy o PIT i odpłatnością ponoszoną przez pracownika, z wyłączeniem kwoty odpowiadającej kosztom paliwa wykorzystywanego do celów prywatnych. Natomiast w przypadku, gdy w zawartej z pracownikiem umowie zostanie ustalona odpłatność za używanie samochodu służbowego do celów prywatnych - z wyłączeniem kwoty odpowiadającej kosztom paliwa - w kwocie wyższej niż określona z art. 12 ust. 2a ww. ustawy, to pracownik z tytułu użytkowania samochodu służbowego nie uzyska przychodu podlegającego opodatkowaniu. Z kolei koszty paliwa, ponoszone przez spółkę stanowią przychód pracownika.

Sprawa trafiła do WSA w Warszawie. Sąd nie zgodził się z fiskusem i uznał, że wartość przychodu z tytułu użytkowania samochodu służbowego do celów prywatnych obejmuje również udostępnienie danemu pracownikowi paliwa, które nie stanowi odrębnego świadczenia. Prawodawca nie precyzuje i nie definiuje ściśle co mieści się pod pojęciem "wykorzystywanie". Biorąc jednak pod uwagę chociażby fakt, że podobnie skonstruowany ryczałtowy zwrot kosztów używania samochodu prywatnego do celów służbowych obejmuje wszystkie koszty i wydatki poczynione z tytułu korzystania z pojazdu, zasadnym jest stosowanie analogii także do zasad regulujących wykorzystywanie samochodu służbowego do celów prywatnych.

Dlatego świadczeniem pracodawcy nie jest samo udostępnienie samochodu. Jest nim zapewnienie możliwości jego prawidłowego używania, także i ponoszenie wszystkich niezbędnych wydatków umożliwiających takie używanie tj. kosztów eksploatacji, w tym materiałów eksploatacyjnych, kosztów związanych z zakupem paliwa, czy badań technicznych. Nie ma żadnego uzasadnienia, aby jeden rodzaj tych wydatków, jakim są wydatki na paliwo uznać za stanowiące odrębne świadczenie.

Taką wykładnię wskazuje także przyjęta konstrukcja określania wysokości ryczałtu, który powinien zrekompensować całość wydatków poniesionych w związku z wykorzystywaniem samochodu służbowego do celów prywatnych. Został on mianowicie powiązany z pojemnością silnika samochodu tj. odpowiednio dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3 jest to kwota 250 zł miesięcznie, a dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3 - 400 zł miesięcznie. Jest to parametr warunkujący w pierwszej kolejności zużycie paliwa. Natomiast jego wpływ na wysokość innych kosztów eksploatacyjnych jest znikomy.

Tym samym fiskus w sposób nieuprawniony stwierdził, że udostępnienie paliwa zakupionego przez pracodawcę do celów prywatnych stanowi odrębne świadczenie.

Wyrok WSA w Warszawie z 23 września 2016 r., III SA/Wa 2142/15

Więcej informacji i narzędzi znajdziesz w programie
Vademecum Głównego Księgowego
Bądź na bieżąco ze zmianami prawnymi i korzystaj z aktualnych materiałów