Sprawa dotyczyła spółki, która świadczy m.in. specjalistyczne usługi związane z montażem, remontem oraz konserwacją wszelkiego rodzaju technologicznych linii produkcyjnych, także w innych krajach UE. Z reguły wykonywanie usług w jednym miejscu nie trwa dłużej niż jeden miesiąc. Spółka deleguje wówczas pracowników za granicę. Udostępnia im pracownikom bezpłatnie zakwaterowanie oraz transport.
Oddelegowany pracownik nie ma przy tym żadnego wpływu na wybór miejsca ani warunków lokalowych.
Firma wystąpiła o interpretację. Chodzi o odpowiedzieć na pytanie, czy bezpłatny nocleg przez okres oddelegowania spowoduje powstanie po stronie tych pracowników przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT w postaci nieodpłatnego świadczenia. Uznała, że ponoszone przez nią świadczenia nie są spełniane w interesie pracownika, w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, który musiałby ponieść. Spełniane są w interesie pracodawcy i są podyktowane koniecznością przestrzegania podstawowych zasad prawa pracy.
Czytaj w LEX: Obowiązki płatników podatku dochodowego od osób fizycznych wypłacających świadczenia osobom zagranicznym >
NSA uwzględnia regulacje unijne
Spółka powołała się na przepisy dyrektywy 96/71/WE dotyczącej delegowania pracowników w ramach świadczenia usług. Wynika z niej, że
koszty oddelegowania pracownika za granicę takie jak np. koszty jego zakwaterowania w miejscu oddelegowania, nie powinny być ujmowane w częściach składowych należnego mu wynagrodzenia, jak również przy ustalaniu, czy pracownik otrzymał co najmniej płacę minimalną. Zapewnienie pracownikowi delegowanemu bezpłatnie zakwaterowania za granicą na czas oddelegowania jest nie tyle prawem, co obowiązkiem pracodawcy.
Zobacz procedurę w LEX: Ustalanie warunków zatrudnienia pracownika delegowanego >
Organ podatkowy najpierw uznał jej stanowisko za prawidłowe, ale po kilku latach zmienił zdanie. Z fiskusem zgodził się WSA w Warszawie (sygn. III SA/Wa 2115/20), który orzekł, że otrzymywane przez pracowników świadczenie jest spełniane w ich interesie. Akceptując warunki umowy, pracownik wyraża zgodę na przyjęcie tych świadczeń, w istocie traktując je jako - stanowiący część dochodu - element wynagrodzenia za pracę.
Zobacz procedurę w LEX: Opodatkowanie świadczeń na rzecz pracowników >
NSA w wyroku z 1 sierpnia 2023 r. (sygn. II FSK 270/21) uchylił wyrok WSA i interpretację. Według NSA, skoro regulacje unijne wskazują na to, że nie można wliczać do wynagrodzenia kosztów transportu, jak również kosztów zakwaterowania, i powinny one obciążać pracodawcę, to nie można również na gruncie prawa podatkowego przyjmować, że te obowiązki będą obciążały pracownika. A tak naprawdę, wpierw właściwie pracodawcę jako płatnika, a w konsekwencji pracownika jako jego osobę fizyczną, który będzie musiała rozpoznawać z tego powodu dochód.
Do wyroku należy podejść z rezerwą
Jak zauważa Piotr Popek, starszy menedżer w zespole ds. PIT w KPMG w Polsce, to bardzo interesujący wyrok, przełamujący linię orzeczniczą. Dotychczas NSA jednolicie orzekał bowiem, że koszty zakwaterowania są przychodem pracowników delegowanych do pracy za granicą. Natomiast zgodnie z najnowszym wyrokiem do pracowników oddelegowanych przez polskiego pracodawcę na krótki czas do pracy za granicę zastosowanie mają regulacje Dyrektyw 96/71/WE i 2014/67/WE, zgodnie z którymi elementem wynagrodzenia nie mogą być koszty transportu i zakwaterowania.
- Powstaje jednak pytanie, jakie znaczenie praktyczne będzie miał ten wyrok. Na razie musimy poczekać na pisemne uzasadnienie. Należy podkreślić, że powołane przez NSA dyrektywy UE regulują kwestie socjalne pracowników delegowanych. Jednak to, że świadczenia rzeczowe nie stanowią elementu wynagrodzenia, nie musi to oznaczać, że nie stanowią też podstawy opodatkowania. Gdyby linia orzecznicza zmieniła się w tym kierunku, oznaczałoby to rewolucję dla całego systemu podatkowego. Wówczas opodatkowane byłoby tylko wynagrodzenie pieniężne, a wartość pozostałych świadczeń, np. pakietów medycznych, ubezpieczenia, czy służbowych samochodów, nie podlegałaby opodatkowaniu. Dlatego należy podejść do tego wyroku z rezerwą – mówi Piotr Popek.
- Szkoda jednak, że przepisy podatkowe nie nadążają za zmianami na rynku pracy. Należy pomyśleć o nowych rozwiązaniach dla pracowników mobilnych, których pracodawca deleguje do pracy za granicę na krótkie okresy, zapewniając im transport i zakwaterowanie. Trudno uznać takie świadczenia za korzyść pracowników. Dobrym rozwiązaniem byłoby zwolnienie ich z PIT – dodaje ekspert.
Czytaj w LEX: Oddelegowanie pracowników za granicę – zasady podlegania ubezpieczeniom >
Dotychczas sądy stwierdzały przychód
Dotychczas NSA orzekał jednolicie, że świadczenia, które nie mają związku z podróżami służbowymi, są przychodem z pracy i trzeba je opodatkować. Pracodawca musi je co do zasady zaliczyć do przychodów z pracy i potrącać zaliczki na podatek. Stanowi tak m.in. wyrok NSA z 6 grudnia 2022 r. (sygn. I FSK 935/20). W wyroku z 27 września 2022 r. (sygn. II FSK 49/20) sąd kasacyjny orzekł z kolei, że polski pracodawca musi potrącić zaliczkę na PIT od wartości noclegu, który udostępnia bezpłatnie pracowników ze Wschodu.
Czytaj omówienie w LEX: Kaczorowska Iwona, Finansowanie mieszkania dla zagranicznego pracownika stanowi tytuł do rozpoznania przychodu po jego stronie oraz pobrania zaliczek PIT przez pracodawcę. Wyrok NSA z 27.09.2022 r., II FSK 49/20 >
Również w wyroku z 29 listopada 2019 r. (II FSK 799/18) NSA stwierdził, że zakwaterowanie delegowanych pracowników za granicę nie leży jedynie w interesie pracodawcy, ale i w interesie tych pracowników.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
