Z początkiem 2018 r. do ustawy o CIT został dodany art. 24b (zmieniony z dniem 1 stycznia 2019 r.), który wprowadził podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem. Chodzi tu o nieruchomości, które stanowią własność albo współwłasność podatnika, zostały oddane w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze oraz są położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jest to tzw. minimalny podatek dochodowy. Jego stawka wynosi 0,035 proc. podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.
Wnioskodawca: Najem na godziny to za mało
Z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej zwrócił się wnioskodawca, który wynajmuje własne lokale mieszkalne, sale konferencyjne i lokale biurowe, w tym lokale w nieruchomości, w której znajduje się jego siedziba. Nie cała powierzchnia budynków jest wykorzystywana na wynajem - z części poszczególnych biur w budynkach korzystają bowiem też pracownicy wnioskodawcy. Z części wspólnych budynków korzystają wspólnie zarówno najemcy jak i pracownicy wnioskodawcy. Wynajem mieszkań odbywa się na okresy kilkumiesięczne lub kilkuletnie. Wynajem poszczególnych lokali (biur i sal konferencyjnych), odbywa się natomiast na okresy kilku/kilkunastu miesięcy z miesięcznym czynszem najmu lub też tylko na kilka dni/godzin z czynszem liczonym godzinowo lub za poszczególne dni.
Zobacz również: CIT-8 można składać do końca października >>
Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy obliczając podatek od przychodów z budynków musi wziąć pod uwagę również powierzchnię oddaną na wynajem na godziny lub wyłącznie w poszczególne dni w danym miesiącu rozliczeniowym. Wnioskodawca zapytał również o możliwość kalkulacji wartości podatku proporcjonalnie do powierzchni nieruchomości oraz czasu najmu w danym miesiącu (dzieląc miesiąc rozliczeniowy odpowiednio na dni i godziny w których miał miejsce najem). Ostatnie pytanie wnioskodawcy dotyczyło traktowania z perspektywy podatku od przychodów z budynków części wspólnych nieruchomości, znajdujących się w budynkach wynajmowanych podmiotom trzecim, lecz będących przedmiotem wykorzystania przez pracowników wnioskodawcy (korytarze, kuchnie, toalety).
Wnioskodawca argumentował, że w kalkulacji podatku od przychodów z budynków powinny być uwzględnione wyłącznie umowy najmu zawarte na okres jednego miesiąca i dłużej na podstawie podpisanych umów najmu. W przypadku określenia tego stanowiska jako nieprawidłowe, wnioskodawca uznał, iż sposób kalkulacji podatku od przychodów z budynków powinien uwzględniać nie tylko wynajmowaną powierzchnię, ale również ilość dni lub godzin najmu w danym dniu. Ponadto, zdaniem wnioskodawcy do kalkulacji podatku od przychodów z budynku nie powinny być brane pod uwagę nieruchomości w których wynajmowane są poszczególne pokoje (biura) ale w których z części wspólnych korzystają również pracownicy wnioskodawcy. Trudno bowiem oszacować wartość takiej powierzchni, ponieważ są to części wspólne, które powierzchniowo nie są opisane w umowach z najemcą. Ponadto, z tych części wspólnych korzystają również inni najemcy którzy wynajmują sale szkoleniowe/konferencyjne na godziny lub dni w danym miesiącu rozliczeniowym.
Rygorystyczne stanowisko organu
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, dokonując oceny stanowiska wnioskodawcy przypomniał, że w przypadku gdy budynek został oddany do używania w części, przychód do opodatkowania ustala się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej oddanej do używania w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Proporcję, o której mowa powyżej ustala się na pierwszy dzień każdego miesiąca. Organ wskazał również, że w wyniku nowelizacji ustawy o CIT od 1 stycznia 2019 r., minimalnym podatkiem dochodowym zostały objęte co do zasady wszystkie budynki niezależnie od ich klasyfikacji (m.in. mieszkalne, niemieszkalne, przemysłowe, magazynowe) położone na terytorium Polski, jeżeli generują one przychody z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze (z określonymi wyjątkami, które nie miały jednak zastosowania w przypadku wnioskodawcy). Organ podkreślił, iż ustawodawca z zakresu przedmiotowego podatku nie wyłączył przychodów z budynków w których pomieszczenia wynajmowane są na godziny lub w poszczególne dni w danym miesiącu. Gdyby wolą ustawodawcy było dokonanie takich wyłączeń z podatku od przychodów z budynków, dałby temu wyraz w odpowiednim przepisie. W konsekwencji, czas na jaki zawarto umowę najmu jest na gruncie podatku od przychodów z budynków pozbawiony znaczenia. W kalkulacji tego podatku powinno się zatem uwzględnić również powierzchnię wynajętą na kilka godzin lub dni w danym miesiącu, jeżeli powierzchnia ta na pierwszy dzień miesiąca objęta jest umową najmu (dzierżawy).
Odnosząc się do sposobu kalkulacji przedmiotowego podatku, organ stwierdził, iż ustalając przychód ze środka trwałego wnioskodawca powinien wziąć pod uwagę wyłącznie powierzchnię oddaną do używania w proporcji całkowitej budynku ustaloną na pierwszy dzień każdego miesiąca. Jednocześnie, ustosunkowując się do ostatniego pytania wnioskodawcy, organ stwierdził, iż przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków nie należy uwzględniać części wspólnych wymienionych we wniosku (korytarze, kuchnie, toalety) w przypadku których nie jest możliwe ustalenie jaka ich część dotyczy wynajmowanej powierzchni.
Dura lex, sed lex?
Lektura interpretacji pozostawia czytelnika z mieszanymi uczuciami. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie mógł wydać innej interpretacji indywidualnej w stosunku do pierwszego i drugiego pytania wnioskodawcy, gdyż sposób ustalenia przychodu i ewentualne wyłączenia wynikają bezpośrednio i jednoznacznie z przepisu dotyczącego wyliczania proporcji.
Wymaga jednak wskazania, iż konstrukcja omawianych przepisów obliguje pewien krąg podmiotów, prowadzących najem w sposób incydentalny, by dokonywały kalkulacji, zadeklarowania i wpłacania podatku od przychodów z budynków w ten sam sposób, jak rozwinięte podmioty, u których najem komercyjny stanowi główne źródło przychodu. Przedmiotowa sprawa ujawnia nie w pełni przemyślaną konstrukcję podatku od przychodów z budynków, zwłaszcza że podatek ten wprowadzono pod hasłem walki z nadużyciami podatkowymi wielkich firm inwestujących w nieruchomości.
W świetle powyższego, wprowadzenie czynnika czasu w którym dana nieruchomość pozostaje komercyjnie wynajęta (wydzierżawiona) w danym okresie rozliczeniowym, jako wpływającego na ostateczną kwotę podatku do zapłaty wydaje się być zasadnym postulatem de lege ferenda.
Maciej Fiedorczuk, aplikant adwokacki w Enodo Advisors
Jarosław Józefowski, radca prawny w Enodo Advisors
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
