Korzystanie z ulgi B+R wymaga silnych argumentów

Przedsiębiorcy planujący korzystanie z ulgi B+R powinni zakładać, że przedmiotem weryfikacji będzie nie tylko rezultat projektu, ale cały proces jego realizacji i sposób jego udokumentowania. Coraz częściej bowiem o sukcesie w sporze z organami podatkowymi nie decyduje to, czy przedsiębiorca prowadził działalność badawczo-rozwojową, lecz to, czy potrafił przekonująco wykazać ten fakt - pisze Monika Fedorczyk z kancelarii Outsourced.pl

Ulga badawczo-rozwojowa (ulga B+R) należy do jednej z najefektywniejszych w polskim systemie podatkowym. Opiera się, zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, o działalność badawczo-rozwojową podatnika tj. działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Pod względem efektywności ulga bazuje przede wszystkim nie na ograniczeniu przychodu, ale na odpowiednim rozliczeniu strony kosztowej. Praktycznie analogiczne uregulowania do CIT zawiera ustawa o PIT.

Praktyka interpretacyjna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz orzecznictwo sądów administracyjnych pokazują jednak, że podatnicy często popełniają błędy, nie rozumiejąc założeń tej ulgi. Najczęściej mają problem z prawidłowym wykazaniem, że prowadzona działalność spełnia przesłanki działalności B+R. KIS często odmawia wydania interpretacji, ponieważ brak jest rzeczywistego elementu twórczego i innowacyjnego, utożsamiania standardowej działalności projektowej lub produkcyjnej z działalnością B+R, zachodzą błędy przy rozliczaniu kosztów kwalifikowanych czy zbyt ogólnego opisu działalności we wniosku o interpretację. Zastanówmy się zatem, na co powinni zwrócić uwagę podatnicy przy opisywaniu działalności B+R oraz na jakie elementy działalności badawczo-rozwojowej zwracają szczególną uwagę organy podatkowe i sądy.

Najczęstsze błędy podatników

Jedną z częstszych przyczyn odmowy jest niewystarczająco szczegółowy opis stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawiany we wniosku o interpretację. W wyroku  WSA w Łodzi z 21 marca 2024 r., I SA/Łd 25/24,  sąd podkreślił, że podatnik musi precyzyjnie wykazać, dlaczego jego działalność ma charakter badawczo-rozwojowy oraz na czym polega element twórczy i innowacyjny jego działalności. WSA wskazał wprost, że „nie jest wystarczające ogólne stwierdzenie, że działalność Wnioskodawcy polega na zdobywaniu nowej wiedzy i umiejętności, na opracowywaniu, tworzeniu nowych produktów i procesów, na wprowadzaniu do nich znaczących ulepszeń bez wskazania w czym innowacyjność w tych dziedzinach się przejawia”. Sąd zgodził się ze stanowiskiem Dyrektora KIS, zgodnie z którym opis działalności powinien być „konkretny, szczegółowy, jednoznaczny i precyzyjny”. Samo powtórzenie definicji ustawowej nie daje podstaw do uznania działalności za B+R, przy czym problemem nie jest samo używanie pojęć ustawowych, lecz brak wyjaśnienia, jak przejawiają się one w rzeczywiście realizowanych projektach. Podatnik powinien wykazać, jakie problemy technologiczne rozwiązywał, z jakimi niepewnościami się mierzył oraz jakie nowe rozwiązania lub wiedzę udało się dzięki temu uzyskać.

Orzecznictwo pokazuje również, ze wykonywanie specjalistycznych narzędzi na indywidualne zamówienie klientów nie oznacza automatycznie prowadzenia prac rozwojowych. Istotne znaczenie ma również wyrok NSA z 20 sierpnia 2024 r., II FSK 595/24. Orzeczenie było szeroko komentowane i budziło kontrowersje, zwłaszcza w zakresie części uzasadnienia dotyczącej pomocy publicznej, gdzie część komentatorów wskazuje również, że argumentacja NSA może prowadzić do nadmiernie zawężającej wykładni działalności B+R. Niezależnie od tej dyskusji, wyrok pokazuje jedno praktyczne ryzyko w uznaniu za działalność B+R indywidualne wykonanie produktu na zamówienie klienta, co do którego efekt końcowy jest niemalże przesądzony.  

Sąd zaznaczył, że działania polegające na dostosowaniu produktu do potrzeb klienta mogą być jedynie standardową działalnością projektową lub przedprodukcyjną, a także, że „działania innowacyjne (jak przykładowo ustalenie kolejności operacji, wybór metodologii wykonania danego narzędzia) zaliczyć należy do działań przedprodukcyjnych, związanych z dostosowaniem narzędzia do indywidualnych potrzeb klienta”. Podkreślił, że skoro spółka już przy przyjęciu zamówienia zakładała możliwość wykonania produktu przy użyciu posiadanej wiedzy i parku maszynowego, to brak było elementu niepewności badawczej charakterystycznej dla działalności B+R. Zwrócił również uwagę, że „już na wstępie prac znany był wynik, jaki chciano osiągnąć i że spółka już na etapie przyjmowania zamówienia zakładała, że będzie w stanie zaprojektować i wykonać narzędzie, wykorzystując dotychczasową wiedzę i park maszynowy”.  

Nie polemizując z wyrokiem, można wskazać, że we wniosku o interpretację pożądanym jest pokazanie, że rezultat projektu był nieprzewidywalny, niemożliwy do określenia na początku prac, a samo rozwiązanie istotnie różniło się od wcześniej stosowanych. Zarówno sądy, jak i organy podatkowe, odwołując się do definicji działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26–28 ustawy o CIT (odpowiednio art. 5a pkt 38–40 ustawy o PIT), konsekwentnie podkreślają, że działalność B+R musi mieć m.in. charakter twórczy a działalność musi prowadzić do opracowania nowych koncepcji lub rozwiązań. Nie każde natomiast ulepszenie procesu lub produktu będzie działalnością B+R. Organy odróżniają rutynowe usprawnienia, standardową optymalizację, działania wdrożeniowe od rzeczywistych prac rozwojowych prowadzących do nowej wiedzy lub nowego zastosowania technologicznego.

Co wynika ze stanowiska organów podatkowych

Organy podatkowe oprócz twórczości coraz częściej badają także systematyczność, czas pracy jak i sam ich rodzaj. Z analizy interpretacji podatkowych wynika, że ograny podatkowe odmawiają również uznania za działalność B+R działań następujących po zakończeniu właściwych prac badawczo-rozwojowych takich jak homologacja, certyfikacja czy działania związane z wejściem produktu na rynek. W interpretacji z 10 marca 2026 r., 0111-KDIB1-3.4010.36.2026.2.JMS, Dyrektor KIS uznał, że proces homologacji służy jedynie dopuszczeniu produktu do obrotu, nie stanowi działalności B+R. W tym zakresie zasadnym wydaje się być pytanie - co jeśli w trakcie homologacji ujawniają się problemy techniczne wymagające dalszych prac projektowych/konstrukcyjnych?  Wówczas to te dalsze prace mogą wymagać osobnej oceny. Sama formalna homologacja nie jest B+R, ale prace naprawcze/rozwojowe mogą już być analizowane odrębnie. Praktyka interpretacyjna pokazuje również spory dotyczące sposobu kalkulacji proporcji czasu pracy pracowników zaangażowanych w działalność B+R, organy oczekują bardzo precyzyjnej ewidencji czasu pracy pracowników wykonujących zadania B+R. Przykładem może być interpretacja z 23 marca 2026 r., 0114 KDIP2-1.4010.699.2025.3.JF, gdzie Dyrektor KIS zakwestionował metodę uwzględniania usprawiedliwionych nieobecności pracowników przy kalkulacji kosztów kwalifikowanych. Organ uznał, że „ogólnym czasem pracy” jest nominalny czas pracy w danym miesiącu, natomiast w liczniku należy wskazać wyłącznie godziny faktycznie przeznaczone na działalność badawczo-rozwojową. Stanowisko to pokazuje, że organy oczekują bardzo precyzyjnej ewidencji czasu pracy pracowników wykonujących zadania B+R.

Rygorystyczne jest również podejście do katalogu kosztów kwalifikowanych. W interpretacji z 9 października 2025 r., 0114-KDIP2-1.4010.635.2025.2.PP, Dyrektor KIS uznał, że „koszt korzystania z usług chmurowych nie spełnia kryteriów niezbędnych do zaliczenia go do aparatury naukowo badawczej”. Takie stanowisko nie przesądza jednak, że koszty usług chmurowych nigdy nie mogą mieć znaczenia przy rozliczeniu ulgi. Każdorazowo trzeba zbadać, czy dany wydatek mieści się w jednej z kategorii kosztów kwalifikowanych wskazanych w przepisach. Z kolei w interpretacji z 7 stycznia 2026 r., 0111-KDIB1-3.4010.6.2026.2.ZK, organ podkreślił, że sprzęt specjalistyczny stanowiący środek trwały może być rozliczany wyłącznie poprzez odpisy amortyzacyjne. W praktyce oznacza to konieczność bardzo dokładnej analizy charakteru danego wydatku, podstawy prawnej jego rozliczenia czy sposobu wykorzystania składnika majątku w działalności B+R.

Obecna praktyka organów pokazuje bowiem, że nawet działalność technicznie zaawansowana lub realizowana w sposób indywidualny dla klienta nie musi automatycznie oznaczać prowadzenia działalności badawczo rozwojowej. Kluczowe znaczenie ma wykazanie twórczego i systematycznego charakteru prac oraz realnego zwiększania zasobów wiedzy lub tworzenia nowych zastosowań wiedzy. Przed skorzystaniem z ulgi podatnik powinien przygotować dokumentację projektową, opisać problem badawczo-technologiczny, wskazać niepewności, cele i rezultaty, prowadzić ewidencję czasu pracy oraz oddzielać prace B+R od wdrożeń, produkcji, certyfikacji i działań sprzedażowych. Analiza orzecznictwa i praktyki interpretacyjnej pokazuje, że ulga B+R pozostaje atrakcyjnym, ale jednocześnie wymagającym instrumentem podatkowym. Sam fakt prowadzenia zaawansowanych technologicznie projektów, tworzenia rozwiązań na indywidualne zamówienie klientów czy angażowania wysoko wykwalifikowanych specjalistów nie przesądza o prawie do preferencji. Organy podatkowe wymagają konkretnych faktów potwierdzających występowanie elementu twórczego, niepewności badawczej oraz systematycznego charakteru prac. W konsekwencji przedsiębiorcy planujący korzystanie z ulgi B+R powinni zakładać, że przedmiotem weryfikacji będzie nie tylko rezultat projektu, ale cały proces jego realizacji i sposób jego udokumentowania. Coraz częściej bowiem o sukcesie w sporze z organami podatkowymi nie decyduje to, czy przedsiębiorca prowadził działalność badawczo-rozwojową, lecz to, czy potrafił przekonująco wykazać ten fakt.

Autorka: Monika Fedorczyk, konsultant w kancelarii Outsourced.pl