Wydatki na nabycie lokalu niemieszkalnego z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe bez ulgi w PIT
Nie ma podstaw do objęcia ulgą mieszkaniową ceny nabycia lokalu, który w chwili zakupu posiadał formalny status lokalu niemieszkalnego. Nie zmienia tego jego rzeczywiste wykorzystywanie wyłącznie jako mieszkania, sposób rozliczania mediów, wysokość podatku od nieruchomości czy mieszkaniowy charakter wyposażenia.
W lutym 2024 r. sprzedałam lokal mieszkalny, który nabyłam 9 lipca 2022 r. Sprzedaż nastąpiła zatem przed upływem pięciu lat od końca roku, w którym lokal został nabyty. W lutym 2026 r. środki uzyskane ze sprzedaży przeznaczyłam na zakup innego lokalu, który od momentu nabycia wykorzystuję wyłącznie na własne cele mieszkaniowe. Faktycznie jest on urządzony i użytkowany jak mieszkanie. Umowy dotyczące dostawy mediów, w tym energii elektrycznej, odnoszą się do lokalu mieszkalnego. Również dla celów podatku od nieruchomości zgłosiłam, że lokal służy wyłącznie celom mieszkaniowym. Po zakupie dowiedziałam się jednak, że w księdze wieczystej lokal jest oznaczony jako lokal niemieszkalny. Taki status wynika z uwarunkowań związanych z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, które na etapie realizacji inwestycji nie pozwalały deweloperowi na formalne oznaczenie lokali jako mieszkalnych. Mimo tego lokal od początku został przystosowany do zamieszkania i faktycznie służy zaspokajaniu moich własnych potrzeb mieszkaniowych. Czy wydatki poniesione na zakup takiego lokalu mogą zostać uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe, a tym samym czy mogę skorzystać z ulgi mieszkaniowej? - pyta Czytelniczka.
Nie. Wydatku na nabycie lokalu, który formalnie ma status lokalu niemieszkalnego, nie można uznać za wydatek na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, nawet jeżeli lokal faktycznie jest wykorzystywany wyłącznie do zamieszkania.
Ulga na przekształcenie, nie na nabycie
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli przychód ze sprzedaży zostanie w ustawowym terminie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe podatnika.
Samo faktyczne przeznaczenie środków na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych nie jest jednak wystarczające. Ustawodawca w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT określił zamknięty katalog wydatków, które mogą zostać uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe.
W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o PIT za takie wydatki uważa się m.in. wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku oraz lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu.
Przepis posługuje się zatem wprost pojęciem „lokalu mieszkalnego”. Nie obejmuje natomiast nabycia lokalu niemieszkalnego tylko dlatego, że podatnik zamierza w nim zamieszkać albo faktycznie wykorzystuje go w taki sposób.
W odniesieniu do lokali niemieszkalnych ustawodawca przewidział odrębne rozwiązanie w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. e ustawy o PIT. Za wydatki na cele mieszkaniowe mogą zostać uznane wydatki poniesione na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego lokalu niemieszkalnego. Przepis ten nie wymienia jednak wydatku na samo nabycie takiego lokalu.
Oznacza to, że czym innym jest zakup lokalu niemieszkalnego, a czym innym późniejsze ponoszenie nakładów na jego adaptację do funkcji mieszkalnej. W aktualnej praktyce Dyrektora KIS cena zakupu lokalu niemieszkalnego nie korzysta ze zwolnienia, natomiast określone wydatki na jego późniejszą adaptację mogą zostać objęte ulgą.
Stanowisko takie bardzo wyraźnie potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 8 lipca 2026 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.449.2026.2.KP. Sprawa dotyczyła podatnika, który środki ze sprzedaży mieszkania przeznaczył na zakup lokalu mającego w chwili nabycia status niemieszkalnego. Lokal został następnie przystosowany do zamieszkania, podatnik w nim zamieszkał, a po pewnym czasie uzyskał on nawet formalny status lokalu mieszkalnego w księdze wieczystej. Mimo tego organ odmówił uznania ceny jego nabycia za wydatek na cel mieszkaniowy.
Dyrektor KIS wskazał, że ustawodawca w odniesieniu do lokalu niemieszkalnego pozwala uwzględnić w ramach ulgi wydatki na jego rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację, ale nie koszt jego nabycia.
W piśmie tym możemy przeczytać: „(…)wartość przychodu uzyskanego z dokonanego 6 czerwca 2022 r. odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przeznaczył Pan na nabycie 1 lipca 2022 r. prawa własności lokalu niemieszkalnego. Nabył Pan wskazany lokal z przeznaczeniem na własne cele mieszkaniowe. (...) 2022 r. Burmistrz Miasta (...) wydał zaświadczenie o zgodności zmiany sposobu użytkowania ww. nieruchomości na cele mieszkaniowe z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Po zakończonych robotach remontowych zamieszkał Pan w tym lokalu, co miało miejsce w następnym roku kalendarzowym od jego nabycia. Ponadto lokal ten posiada aktualnie w księdze wieczystej status lokalu mieszkalnego, przy czym status lokalu mieszkalnego nieruchomość formalnie uzyskała w rejestrze ksiąg wieczystych po 2 latach kalendarzowych od jej nabycia. Wskazać należy, że w stosunku do wydatków na nabycie, które klasyfikują się do wydatków na cel mieszkaniowy, zaliczyć należy te wydatki, które dotyczą budynku czy lokalu mieszkalnego. W odniesieniu do lokali niemieszkalnych ustawodawca nie przewidział jako wydatku na cel mieszkalny nabycie takiego lokalu, a jedynie wydatki na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego lokalu niemieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. e). Zatem, wydatki na nabycie lokalu niemieszkalnego nie stanowią wydatków na cele mieszkaniowe uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jedynie wydatki na adaptację lokalu na mieszkalny można zakwalifikować do wydatków na cele mieszkaniowe.(…)”.
Liczy się stan w momencie nabycia
Co istotne, w tej sprawie nawet późniejsze formalne przekształcenie lokalu w lokal mieszkalny nie zmieniło oceny organu. KIS badał charakter nieruchomości w momencie poniesienia wydatku na jej nabycie. Skoro w dacie zakupu był to lokal niemieszkalny, cena jego nabycia nie mieściła się w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o PIT.
Podobne stanowisko przedstawiono w interpretacji Dyrektora KIS z 17 marca 2026 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.109.2026.3.RS. Organ ponownie uznał, że wydatki poniesione na zakup lokalu niemieszkalnego nie są wydatkami na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o PIT.
Interpretacja ta jest istotna również dlatego, że lokal znajdował się w budynku mieszkalnym i posiadał udział w częściach wspólnych nieruchomości. Okoliczności te nie zmieniły jednak jego kwalifikacji. KIS uznał, że decydujący jest status samego lokalu.
W piśmie tym możemy przeczytać: „ (...)W opisie sprawy wskazała Pani, że kupiła "lokal niemieszkalny, z którym związany jest udział w nieruchomości wspólnej", był w pełni przystosowany do celów mieszkaniowych i był to jedyny sposób zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przy posiadanych środkach. Dodatkowo z treści wniosku wynika, że ww. lokal posiada aneks kuchenny, łazienkę oraz strefę dzienno-sypialnianą. Wraz z lokalem nabyła Pani integralnie związany z nim udział w nieruchomości wspólnej obejmujący części budynku oraz grunt, które mają charakter wyłącznie mieszkaniowy. Jednak z brzmienia powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia podatnik musi nabyć lokal mieszkalny, a nie jakikolwiek lokal, w którym będzie zaspokajał swoje potrzeby mieszkaniowe. W niniejszej sprawie, pomimo że w chwili zakupu lokal był wyremontowany, w wysokim standardzie, gotowy do zamieszkania, to statusu lokalu mieszkalnego nie posiadał. Przy czym zwroty "udział w budynku mieszkalnym" oraz "udział w gruncie", o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ww. ustawy, odnoszą się do nabycia określonej części współwłasności nieruchomości, przysługującej właścicielowi wyodrębnionego lokalu mieszkalnego w gruncie oraz częściach wspólnych budynku (np. klatki schodowe, dach, fundamenty) powiązanego nierozerwalnie z tym lokalem mieszkalnym a nie z jakimkolwiek innym lokalem (niemieszkalnym). W konsekwencji, wydatki poniesione przez Panią na zakup ww. lokalu niemieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej (w budynku mieszkalnym i gruncie) nie mogą być uznane za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.(…)”.
Podsumowując, moim zdaniem nie ma podstaw do objęcia ulgą mieszkaniową ceny nabycia lokalu, który w chwili zakupu posiadał formalny status lokalu niemieszkalnego. Nie zmienia tego jego rzeczywiste wykorzystywanie wyłącznie jako mieszkania, sposób rozliczania mediów, wysokość podatku od nieruchomości czy mieszkaniowy charakter wyposażenia.
Autor: Rafał Styczyński, doradca podatkowy
