Tak wskazał WSA w Gliwicach w wyroku z 5 maja 2016 r.

Sprawa dotyczyła lekarki zatrudnionej w szpitalu na podstawie stosunku pracy. Jednocześnie lekarka prowadzi prywatną praktykę lekarską, w ramach której uzyskuje przychody z tytułu: udzielania porad medycznych, dyżurów w punkcie całodobowej opieki zdrowotnej, pracy w poradni podstawowej opieki zdrowotnej oraz dyżurów kontraktowych w tym samym szpitalu, w którym jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę. W związku z powyższym lekarka zapytała fiskusa, czy prowadzona przez nią działalność gospodarcza obejmująca m. in. usługi świadczenia dyżurów lekarskich kontraktowych może być opodatkowana podatkiem liniowym według stawki 19 proc.

Lekarka podniosła, że dopuszczalne jest opodatkowanie podatkiem liniowym przychodów z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego pracodawcy, jeżeli usługi te różnią się od tych, które są wykonywane w ramach stosunku pracy. Lekarka uważa, że taka sytuacja zachodzi w jej przypadku. Według niej świadczenia zdrowotne służące ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia realizowane przez lekarza, jako pracownika lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą nie zawsze mają ten sam zakres czy sposób prowadzenia lub ich udzielania. Wskazała bowiem, że istotą pracy etatowej jest ustalanie planu leczenia i diagnostyki oraz wykonywanie zabiegów z tym związanych, modyfikowanie dawek leków, włączanie nowych leków, umawianie i przeprowadzanie konsultacji, zlecanie badań, interpretowanie ich wyników, jak również prowadzenie wpisów do dokumentacji medycznej. Natomiast praca na dyżurze lekarskim sprowadza się do interwencji w sytuacjach zagrażających życiu i przy ewidentnym pogorszeniu stanu zdrowia, a więc nie mieści się w konkretnych ramach czasowych i trudno mówić o jakimkolwiek jej planowaniu. Dlatego też bez znaczenia pozostaje fakt, że wszystkie te czynności wykonuje w tym samym szpitalu.

Fiskusa jednak to nie przekonało. Organ zaznaczył, że istotne jest faktyczne wykonywanie takich samych (tożsamych) czynności i ich charakter, a nie nazewnictwo. Oczywiście wydając interpretację nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się wyłącznie opisie zdarzenia. A z oświadczenia podatniczki wynika, że czynności wykonywane przez nią w ramach stosunku pracy i prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, z wyjątkiem niektórych czynności są tożsame, gdyż leczenie szpitalne, czy sprawowanie dyżurów lekarskich często wymagają podejmowania tych samych lub podobnych procedur, działań czy środków leczniczych. Jeśli więc, jak wynika z wniosku, czynności wykonywane przez lekarkę w ramach stosunku pracy są tożsame (z wyjątkiem niektórych czynności) z czynnościami wykonywanymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz tego samego podmiotu (szpitala), to w świetle art. 9a ust. 3 ustawy o PIT przychody uzyskane z prowadzonej działalności gospodarczej nie mogą być opodatkowane tzw. podatkiem liniowym.

Zdaniem lekarki wykładnia fiskusa oznacza pozbawienie każdego lekarza możliwości rozliczania się podatkiem liniowym, gdyż każdy etat szpitalny i każda praktyka lekarska ma na celu leczenie pacjentów. Dlatego złożył skargę do WSA w Gliwicach. Zdaniem sądu fiskus nie ma racji. Sąd podkreślił, że z przepisu art. 9a ust. 3 ustawy o PIT wynika, że warunkiem utraty prawa do opodatkowania w sposób liniowy jest uzyskanie przez podatnika, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które wykonywał w poprzednim lub aktualnym roku podatkowym albo wykonuje, w ramach stosunku pracy. Nie wyjaśniono, jednak co należy rozumieć pod pojęciem "odpowiadających czynnościom". Do omawianej kwestii odniósł się NSA w wyroku z 20 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 516/09, LEX nr 610310, który przyjął, że zawarty w art. 9a ust. 3 ustawy o PIT zwrot normatywny "odpowiadający czynnościom" odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, które są takie same (tożsame) jak czynności, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Wymieniony zwrot normatywny należy odnieść do faktycznie wykonywanych przez pracownika czynności powierzonych mu przez pracodawcę w ramach umowy o pracę. Zatem nie będą tożsame czynności, które pokrywają się tylko w części.

Zdaniem sądu specyfika wykonywania zawodu lekarza zawsze będzie się wiązała z powieleniem pewnych czynności (np. zbadanie pacjenta czy prowadzenie dokumentacji medycznej), co nie oznacza, że w pozostałym zakresie będą one identyczne (tożsame). Należy bowiem uwzględnić miejsce pracy (szpital, poradnia, izba przyjęć) i warunki, w jakich się świadczy pomoc lekarską. Twierdzenie, że czynności polegające m.in. na badaniu osób przyjętych na oddział szpitalny tj. objętych leczeniem szpitalnym (pacjentów szpitala) odpowiada badaniu, jako czynności podejmowanej na dyżurach prowadziłoby do wniosku, że usługi te są tożsame, że zakres i cel badania pacjenta po jego przyjęciu do szpitala (na odpowiedni oddział) jest taki sam jak badanie pacjenta korzystającego z dyżuru lekarskiego (świadczenia poza szpitalnego). A według sądu nie są, mimo, że często wymagają podejmowania tych samych lub podobnych procedur, działań czy środków leczniczych.

Ustalenie, że "niektóre czynności" (np. badania) pacjentów przyjętych na oddział szpitalny odpowiadają "czynnościom" podejmowanym na dyżurze, bez ich dokładnej weryfikacji nie może prowadzić do stwierdzenia, że są to czynności tożsame, "odpowiadające" sobie nawzajem. Dlatego fiskus błędnie uznał, że czynności lekarki zatrudnionej na oddziale szpitalnym oraz usługi świadczone przez nią w ramach działalności polegającej sprawowaniu dyżurów lekarskich kontraktowych w tym samym szpitalu, mieszczą się w pojęciu "odpowiadających czynnościom" zawartym w przepisie art. 9a ust. 3 ustawy o PIT.

Wyrok WSA w Gliwicach z 5 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 1056/15