Spółka wzięła w leasing samochód osobowy o wartości 52.000 zł. Od rat leasingowych odliczyła VAT 60% w kwocie 6000 zł. Następnie wykupiła samochód z leasingu za kwotę 11.000 zł. Po kilku miesiącach sprzedała samochód ze stawką VAT zwolnioną. Spółka ma wątpliwości, jak powinna skorygować VAT z tytułu sprzedaży samochodu.
Czy wziąć pod uwagę wartość początkową samochodu (52.000 zł.) i skorygować zgodnie z zasadami przewidzianymi dla środków trwałych o wartości powyżej 15.000 zł., czyli 3/5 kwoty odliczonego VAT?
Czy może wziąć pod uwagę cenę wykupu samochodu z leasingu (jako wartość początkową) - czyli 11.000 zł. - i skorygować VAT zgodnie z zasadami przewidzianymi dla środków trwałych o wartości poniżej 15.000 zł., czyli skorygować cały odliczony VAT, gdyż nie minęło 12 miesięcy?
Nabyliście ten towar (samochód) wykupując go z leasingu. Wtedy przeszła na Was cywilnoprawna własność samochodu. Wtedy też została wykonana (przez leasingodawcę) dostawa tego samochodu.
W związku z powyższym należałoby uznać, że samochód jest składnikiem majątkowym o wartości początkowej niższej niż 15.000 zł. W związku zatem ze zbyciem takiego samochodu ze zwolnieniem podatkowym (co skutkuje "zmianą prawa do odliczenia") należałoby zatem dokonać korekty według zasad dla "niskocennych" (o wartości mniejszej niż 15.000 zł). Korekty należałoby dokonać w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym miała miejsce zwolniona od podatku sprzedaż samochodu. Korekcie należałoby poddać całość podatku naliczonego odliczonego od nabycia samochodu (przy realizacji opcji wykupu).
Obowiązek korekty podatku naliczonego dotyczy nie tylko podatników stosujących odliczenia częściowe. Dotknąć może także podatników, u których występuje tylko sprzedaż opodatkowana. Może to mieć miejsce w szczególności w przypadku sprzedaży ze zwolnieniem podatkowym składnika majątkowego, przy nabyciu którego odliczono podatek naliczony (choćby w części). Wtedy bowiem zmienia się prawo do odliczenia (najpierw przysługiwało, aby potem przestać przysługiwać - sprzedaż ze zwolnieniem podatkowym traktuje się bowiem jak wykorzystywanie składnika majątku do czynności niedających prawa do odliczenia podatku naliczonego).
Przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - dalej u.p.t.u., wyróżniają kilka sytuacji, w których zasady korekty są różne. Wyróżnienie to następuje z uwagi na to, z jakiego rodzaju składnikiem majątkowym związana jest korekta. I tak różne zasady dotyczą podatku od nabycia:
środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów (wieczystego użytkowania) zaliczonych do środków trwałych - wtedy zasadą jest konieczność korygowania części podatku naliczonego, stosownie do czasu pozostałego do końca okresu korekty (5 lat albo 10 lat od roku, w którym nastąpiło nabycie);
środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów (wieczystego użytkowania) zaliczonych do środków trwałych, jeśli ich wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł - wtedy korekta ma charakter jednorazowy; korekcie podlega całość podatku, chyba że minęło już 12 miesięcy od chwili nabycia tych składników majątku;
pozostałych towarów i usług - wtedy korekta ma charakter jednorazowy; korekcie podlega całość podatku; nie ma znaczenia, ile czasu upłynęło od chwili nabycia tych środków trwałych.
Na mocy leasingu (zakładam, że był to tzw. leasing operacyjny, tzn. samochód nie był wtedy Waszym środkiem trwałym) używaliście Państwo samochód. Nie nabyliście wtedy Państwo samochodu. Nie był to Wasz składnik majątkowy.
Nabyliście ten towar (samochód) wykupując go z leasingu. Wtedy przeszła na Was cywilnoprawna własność samochodu. Wtedy też została wykonana (przez leasingodawcę) dostawa tego samochodu. Właśnie wtedy zatem nastąpiło "nabycie" tego składnika majątku w rozumieniu przepisów art. 91 u.p.t.u.
W związku z powyższym należałoby uznać, że samochód jest składnikiem majątkowym o wartości początkowej niższej niż 15.000 zł. W związku zatem ze zbyciem takiego samochodu ze zwolnieniem podatkowym (co skutkuje "zmianą prawa do odliczenia") należałoby zatem dokonać korekty na zasadzie art. 91 ust. 7c u.p.t.u.
W myśl powołanego przepisu korekty należy dokonać w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana (tu: miała miejsce zwolniona od podatku sprzedaż samochodu). Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.
W przypadku opisanym w pytaniu okres ten jeszcze nie upłynął, więc korekcie należałoby poddać całość podatku naliczonego odliczonego od nabycia samochodu (przy realizacji opcji wykupu).
Uwagi
Występują rozbieżności pomiędzy podatkowym i rachunkowym traktowaniem leasingu. Piszecie Państwo, że kosztem podatkowym była rata leasingowa. Na gruncie podatkowym był to zatem leasing operacyjny. Także na gruncie u.p.t.u. była to usługa. Dostawa - na mocy której nastąpiło nabycie przez Was samochodu - nastąpiła dopiero z chwilą realizacji opcji wykupu. Takie wnioski wynikają a contrario z brzmienia art. 7 ust. 9 w związku z ust. 1 pkt 2 u.p.t.u.
Także na gruncie podatku dochodowego samochód stał się towarem zaliczanym do Waszych środków trwałych (niekoniecznie zaliczonym) dopiero z chwilą realizacji opcji wykupu. Wcześnie - na gruncie przepisów podatkowych - był on środkiem trwałym leasingodawcy. Przepisy u.p.t.u. odnoszą się do podatkowego traktowania leasingu (zgodnie z przepisów ustaw o podatku dochodowym). Nie ma podstaw, aby odnosić się do kwalifikacji leasingu zgodnie z przepisami o rachunkowości. Dlatego też uważam, że zgodne z przepisami u.p.t.u. jest stanowisko, które przedstawiłem powyżej (zakładające konieczność korekty całego podatku naliczonego).
Nie spotkałem się z interpretacjami organów podatkowych dotyczących tej kwestii. W interpretacjach, które zapadały na tle innego stanu prawnego można się natomiast spotkać z twierdzeniem, że wartością początkową składnika majątkowego - po jego wykupie z leasingu operacyjnego - jest właśnie cena wykupu (tak Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty w piśmie z dnia 16 lutego 2007 r., I USB III/436/69/2007/br.).
Czy wziąć pod uwagę wartość początkową samochodu (52.000 zł.) i skorygować zgodnie z zasadami przewidzianymi dla środków trwałych o wartości powyżej 15.000 zł., czyli 3/5 kwoty odliczonego VAT?
Czy może wziąć pod uwagę cenę wykupu samochodu z leasingu (jako wartość początkową) - czyli 11.000 zł. - i skorygować VAT zgodnie z zasadami przewidzianymi dla środków trwałych o wartości poniżej 15.000 zł., czyli skorygować cały odliczony VAT, gdyż nie minęło 12 miesięcy?
Nabyliście ten towar (samochód) wykupując go z leasingu. Wtedy przeszła na Was cywilnoprawna własność samochodu. Wtedy też została wykonana (przez leasingodawcę) dostawa tego samochodu.
W związku z powyższym należałoby uznać, że samochód jest składnikiem majątkowym o wartości początkowej niższej niż 15.000 zł. W związku zatem ze zbyciem takiego samochodu ze zwolnieniem podatkowym (co skutkuje "zmianą prawa do odliczenia") należałoby zatem dokonać korekty według zasad dla "niskocennych" (o wartości mniejszej niż 15.000 zł). Korekty należałoby dokonać w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym miała miejsce zwolniona od podatku sprzedaż samochodu. Korekcie należałoby poddać całość podatku naliczonego odliczonego od nabycia samochodu (przy realizacji opcji wykupu).
Obowiązek korekty podatku naliczonego dotyczy nie tylko podatników stosujących odliczenia częściowe. Dotknąć może także podatników, u których występuje tylko sprzedaż opodatkowana. Może to mieć miejsce w szczególności w przypadku sprzedaży ze zwolnieniem podatkowym składnika majątkowego, przy nabyciu którego odliczono podatek naliczony (choćby w części). Wtedy bowiem zmienia się prawo do odliczenia (najpierw przysługiwało, aby potem przestać przysługiwać - sprzedaż ze zwolnieniem podatkowym traktuje się bowiem jak wykorzystywanie składnika majątku do czynności niedających prawa do odliczenia podatku naliczonego).
Przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - dalej u.p.t.u., wyróżniają kilka sytuacji, w których zasady korekty są różne. Wyróżnienie to następuje z uwagi na to, z jakiego rodzaju składnikiem majątkowym związana jest korekta. I tak różne zasady dotyczą podatku od nabycia:
środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów (wieczystego użytkowania) zaliczonych do środków trwałych - wtedy zasadą jest konieczność korygowania części podatku naliczonego, stosownie do czasu pozostałego do końca okresu korekty (5 lat albo 10 lat od roku, w którym nastąpiło nabycie);
środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów (wieczystego użytkowania) zaliczonych do środków trwałych, jeśli ich wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł - wtedy korekta ma charakter jednorazowy; korekcie podlega całość podatku, chyba że minęło już 12 miesięcy od chwili nabycia tych składników majątku;
pozostałych towarów i usług - wtedy korekta ma charakter jednorazowy; korekcie podlega całość podatku; nie ma znaczenia, ile czasu upłynęło od chwili nabycia tych środków trwałych.
Na mocy leasingu (zakładam, że był to tzw. leasing operacyjny, tzn. samochód nie był wtedy Waszym środkiem trwałym) używaliście Państwo samochód. Nie nabyliście wtedy Państwo samochodu. Nie był to Wasz składnik majątkowy.
Nabyliście ten towar (samochód) wykupując go z leasingu. Wtedy przeszła na Was cywilnoprawna własność samochodu. Wtedy też została wykonana (przez leasingodawcę) dostawa tego samochodu. Właśnie wtedy zatem nastąpiło "nabycie" tego składnika majątku w rozumieniu przepisów art. 91 u.p.t.u.
W związku z powyższym należałoby uznać, że samochód jest składnikiem majątkowym o wartości początkowej niższej niż 15.000 zł. W związku zatem ze zbyciem takiego samochodu ze zwolnieniem podatkowym (co skutkuje "zmianą prawa do odliczenia") należałoby zatem dokonać korekty na zasadzie art. 91 ust. 7c u.p.t.u.
W myśl powołanego przepisu korekty należy dokonać w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana (tu: miała miejsce zwolniona od podatku sprzedaż samochodu). Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.
W przypadku opisanym w pytaniu okres ten jeszcze nie upłynął, więc korekcie należałoby poddać całość podatku naliczonego odliczonego od nabycia samochodu (przy realizacji opcji wykupu).
Uwagi
Występują rozbieżności pomiędzy podatkowym i rachunkowym traktowaniem leasingu. Piszecie Państwo, że kosztem podatkowym była rata leasingowa. Na gruncie podatkowym był to zatem leasing operacyjny. Także na gruncie u.p.t.u. była to usługa. Dostawa - na mocy której nastąpiło nabycie przez Was samochodu - nastąpiła dopiero z chwilą realizacji opcji wykupu. Takie wnioski wynikają a contrario z brzmienia art. 7 ust. 9 w związku z ust. 1 pkt 2 u.p.t.u.
Także na gruncie podatku dochodowego samochód stał się towarem zaliczanym do Waszych środków trwałych (niekoniecznie zaliczonym) dopiero z chwilą realizacji opcji wykupu. Wcześnie - na gruncie przepisów podatkowych - był on środkiem trwałym leasingodawcy. Przepisy u.p.t.u. odnoszą się do podatkowego traktowania leasingu (zgodnie z przepisów ustaw o podatku dochodowym). Nie ma podstaw, aby odnosić się do kwalifikacji leasingu zgodnie z przepisami o rachunkowości. Dlatego też uważam, że zgodne z przepisami u.p.t.u. jest stanowisko, które przedstawiłem powyżej (zakładające konieczność korekty całego podatku naliczonego).
Nie spotkałem się z interpretacjami organów podatkowych dotyczących tej kwestii. W interpretacjach, które zapadały na tle innego stanu prawnego można się natomiast spotkać z twierdzeniem, że wartością początkową składnika majątkowego - po jego wykupie z leasingu operacyjnego - jest właśnie cena wykupu (tak Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty w piśmie z dnia 16 lutego 2007 r., I USB III/436/69/2007/br.).