1. Istota i rodzaje obniżenia kapitału zakładowego
Zgodnie z art. 263 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) - k.s.h., uchwała o obniżeniu kapitału zakładowego powinna określać wysokość, o jaką kapitał zakładowy ma być obniżony, oraz sposób obniżenia. Obniżenie kapitału zakładowego może nastąpić przez umorzenie udziałów albo obniżenie ich wartości nominalnej. Z przepisów prawa handlowego wynika pokrywanie się zdarzeń obniżenia kapitału zakładowego i umorzenia udziałów. Umorzenie udziałów jest sposobem sfinansowania obniżenia kapitału zakładowego. Opis skutków podatkowych obniżenia kapitału zakładowego na gruncie prawa podatkowego odwołuje się do czynności wykonawczej: umorzenia udziałów. Zasady umarzania udziałów, czyli czynności bezpośrednio rodzącej dochód z tytułu obniżenia kapitału zakładowego, określa art. 199 k.s.h. W przypadku obniżania kapitału zakładowego spółki akcyjnej podobne zasady ustanawia art. 359 k.s.h. Ponieważ przepisy podatkowe ustanawiają tożsame zasady opodatkowania dochodów uzyskanych w związku z obniżeniem kapitału zakładowego, a w konsekwencji umorzeniem udziałów lub akcji dla wspólników spółek z o.o. i akcjonariuszy spółek akcyjnych – o ile dalej nie zostanie stwierdzone inaczej opis rozliczeń podatkowych wspólników dotyczy także akcjonariuszy.
Z powołanych powyżej przepisów prawa handlowego wynikają następujące rodzaje obniżenia kapitału zakładowego (umorzenia udziałów):
a) kryterium źródła finansowania: umorzenie poprzez obniżenie kapitału zakładowego lub z czystego zysku.
Przedmiot komentarza dotyczący opodatkowania obniżenia kapitału zakładowego formalnie ogranicza zakres analizy do pierwszego z powyższych źródeł pokrycia umorzenia udziałów. Skutki podatkowe obu sposobów umorzenia są jednak identyczne. Umorzenie udziałów z obniżeniem kapitału zakładowego oraz z czystego zysku są poddane tym samym regulacjom podatkowym. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - u.p.d.o.p. oraz (jeżeli wspólnikiem jest osoba fizyczna) zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - u.p.d.o.f., dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji) oraz dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji).
Źródło finansowania umorzenia nie wpływa więc na kwalifikację przychodów do właściwego źródła. Zawarty w komentarzu opis skutków umorzenia w związku z obniżeniem kapitału zakładowego rodzi skutki analogiczne, jak umorzenie z czystego zysku. Oba rodzaje wypłat rodzą przychód z udziału w zyskach osób prawnych.
b) Kryterium techniki obniżania kapitału zakładowego: poprzez umorzenie udziałów lub zmniejszenie ich wartości nominalnej.
Powyższy sposób rozróżnienia techniki obniżenia kapitału zakładowego nie wpływa na skutki podatkowe zdarzenia.
c) Rozróżnienie ze względu na sposób umorzenia: nabycie udziałów w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) albo umorzenie udziałów bezpośrednio u wspólnika (umorzenie przymusowe).
Jarosław Sekita
Zgodnie z art. 263 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) - k.s.h., uchwała o obniżeniu kapitału zakładowego powinna określać wysokość, o jaką kapitał zakładowy ma być obniżony, oraz sposób obniżenia. Obniżenie kapitału zakładowego może nastąpić przez umorzenie udziałów albo obniżenie ich wartości nominalnej. Z przepisów prawa handlowego wynika pokrywanie się zdarzeń obniżenia kapitału zakładowego i umorzenia udziałów. Umorzenie udziałów jest sposobem sfinansowania obniżenia kapitału zakładowego. Opis skutków podatkowych obniżenia kapitału zakładowego na gruncie prawa podatkowego odwołuje się do czynności wykonawczej: umorzenia udziałów. Zasady umarzania udziałów, czyli czynności bezpośrednio rodzącej dochód z tytułu obniżenia kapitału zakładowego, określa art. 199 k.s.h. W przypadku obniżania kapitału zakładowego spółki akcyjnej podobne zasady ustanawia art. 359 k.s.h. Ponieważ przepisy podatkowe ustanawiają tożsame zasady opodatkowania dochodów uzyskanych w związku z obniżeniem kapitału zakładowego, a w konsekwencji umorzeniem udziałów lub akcji dla wspólników spółek z o.o. i akcjonariuszy spółek akcyjnych – o ile dalej nie zostanie stwierdzone inaczej opis rozliczeń podatkowych wspólników dotyczy także akcjonariuszy.
Z powołanych powyżej przepisów prawa handlowego wynikają następujące rodzaje obniżenia kapitału zakładowego (umorzenia udziałów):
a) kryterium źródła finansowania: umorzenie poprzez obniżenie kapitału zakładowego lub z czystego zysku.
Przedmiot komentarza dotyczący opodatkowania obniżenia kapitału zakładowego formalnie ogranicza zakres analizy do pierwszego z powyższych źródeł pokrycia umorzenia udziałów. Skutki podatkowe obu sposobów umorzenia są jednak identyczne. Umorzenie udziałów z obniżeniem kapitału zakładowego oraz z czystego zysku są poddane tym samym regulacjom podatkowym. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - u.p.d.o.p. oraz (jeżeli wspólnikiem jest osoba fizyczna) zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - u.p.d.o.f., dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji) oraz dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji).
Źródło finansowania umorzenia nie wpływa więc na kwalifikację przychodów do właściwego źródła. Zawarty w komentarzu opis skutków umorzenia w związku z obniżeniem kapitału zakładowego rodzi skutki analogiczne, jak umorzenie z czystego zysku. Oba rodzaje wypłat rodzą przychód z udziału w zyskach osób prawnych.
b) Kryterium techniki obniżania kapitału zakładowego: poprzez umorzenie udziałów lub zmniejszenie ich wartości nominalnej.
Powyższy sposób rozróżnienia techniki obniżenia kapitału zakładowego nie wpływa na skutki podatkowe zdarzenia.
c) Rozróżnienie ze względu na sposób umorzenia: nabycie udziałów w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) albo umorzenie udziałów bezpośrednio u wspólnika (umorzenie przymusowe).
Jarosław Sekita