W zakresie paliwa do samochodów osobowych dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1), nie wprowadziła żadnych zmian. Przepisy polskie są jednak niezgodne nie tylko z tą dyrektywą, ale były niezgodne również z VI dyrektywą Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: jednolita podstawa opodatkowania (Dz. Urz. UE L Nr 145, s. 1). Wskazuje się na to w orzecznictwie. Można zatem dochodzić nadpłat w podatku (wykazując podatek od paliwa jako podatek naliczony od odliczenia).
Zakładam, że pisząc o "dyrektywie 112" mają Państwo na myśli dyrektywę Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1) - dalej dyrektywa 112. Faktycznie - z dniem 1 stycznia 2007 r. zastąpiła ona VI dyrektywą Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: jednolita podstawa opodatkowania (Dz. Urz. UE L Nr 145, s. 1) - dalej szósta dyrektywa. Należy jednak zauważyć, że wprowadziła ona stosunkowo niewiele zmian (niemal żadnych), a intencją jej uchwalenia było przede wszystkim uporządkowanie treści przepisów dotyczących VAT, gdyż po bez mała 30 latach ciągłych nowelizacji szóstej dyrektywy, stała się ona w znacznym stopniu nieczytelna. Wynika to jednoznacznie z początku preambuły do dyrektywy 112, gdzie wskazuje się:"Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku była wielokrotnie zmieniana w znacznym stopniu. Przy okazji kolejnych zmian we wspomnianej dyrektywie, w trosce o jasność i ze względów racjonalnych, należy przekształcić tę dyrektywę (...) W celu zapewnienia jasnego i racjonalnego przedstawienia przepisów, spójnego z zasadą lepszego stanowienia prawa, właściwe jest przekształcenie struktury i brzmienia dyrektywy, chociaż nie powinno to, co do zasady, spowodować istotnych zmian w istniejącym prawodawstwie. Niewielka liczba zmian merytorycznych jest jednak nieodłącznym elementem procesu przekształcenia dyrektywy i należy je mimo wszystko wprowadzić. W przypadku wprowadzania takich zmian zostają one w szczegółowy sposób przedstawione w przepisach regulujących transpozycję dyrektywy i jej wejście w życie".
Tak więc zmian (w stosunku do ostatnio obowiązującej wersji szóstej dyrektywy) dyrektywa 112 wprowadziła bardzo niewiele. Żadne zmiany nie dotyczyły istniejących ograniczeń w odliczaniu podatku.
W tym zakresie zachowane zostało istniejące status quo, z całą jego niejednoznacznością. Przepis art. 176 dyrektywy 112 - podobnie jak przepis art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy - stanowi, że"Rada określa wydatki, które nie dają prawa do odliczenia VAT. W żadnym przypadku prawo do odliczenia VAT nie dotyczy wydatków, które nie są ściśle związane z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkę lub wydatki reprezentacyjne. Do czasu wejścia w życie przepisów, o których mowa w akapicie pierwszym, państwa członkowskie mogą utrzymać wszystkie wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w dniu 1 stycznia 1979 r. lub, w odniesieniu do państw członkowskich, które przystąpiły do Wspólnoty po tym terminie, przepisy obowiązujące w dniu ich przystąpienia".
Tak więc w przepisach wspólnotowych nadal wyrażona jest tzw. klauzula stand-still, tzn. wyrażająca zasadę niepogarszania sytuacji prawnej podatnika (jeśli chodzi o zakres prawa do odliczania) poprzez wejście nowych przepisów. Oznacza ona, że zakres prawa do odliczeń nie może został pomniejszony od dnia wejścia w życie dyrektywy (czyli w przypadku Polski - od dnia 1 maja 2004 r.). Nie mogą zatem - zgodnie z prawem wspólnotowym - być wprowadzone nowe (nie istniejące wcześniej) ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego.
Stan prawny się zatem nie zmienił. Zaczynają się natomiast pojawiać orzeczenia sądów administracyjnych, w których wskazuje się, że przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - dalej u.p.t.u., w części dotyczącej tzw. wzoru Lisaka - są niezgodnie z przepisami wspólnotowymi.
Przykładowo w wyroku z dnia 4 kwietnia 2007 r., I SA/Wr 1852/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wydał orzeczenie, w którym - najogólniej rzecz ujmując - stwierdził, że przepisy art. 86 ust. 3 oraz ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do 21 sierpnia 2005 r. (zawierające tzw. wzór Lisaka) są niezgodne z przepisami wspólnotowymi, gdyż naruszają tzw. klauzulę stand-still.
Przepisy krajowe są niezgodne z regulacjami wspólnotowymi (i w tym zakresie zostały uznane za niezgodne - w powoływanym wyroku) w tej części, w jakiej pogarszają one sytuację podatników (co do prawa do odliczenia podatku) w porównaniu do przepisów obowiązujących bezpośrednio wcześniej. Na tym polega właśnie naruszenie tzw. klauzuli stand-still. Tymi przepisami - do których należy się porównawczo odnosić - są regulacje zawarte w ustawie z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.). Przepisy te wprowadzały ograniczenia w odliczaniu podatku od paliwa nabywanego do napędu samochodów innych niż osobowe o dopuszczalnej ładowności do 500 kg.
Tak więc tzw. wzór Lisaka został uznany za niezgodny z prawem wspólnotowym w tej części w jakiej nie pozwala na odliczenie podatku od paliwa do samochodów nie-osobowych (homologowanych jako inne niż osobowe), których dopuszczalna ładowności wynosi ponad 500 kg. W tym też zakresie (dla takich samochodów) podatnicy mogą - powołując się na prymat prawa wspólnotowego i wynikającą stąd odmowę zastosowania prawa krajowego - dochodzić prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Przytoczyć w tym miejscu można jeszcze najbardziej istotny fragment uzasadnienia powoływanego wyroku: "Skoro art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy daje państwom członkowskim możliwość zachowania ograniczeń rzeczywiście stosowanych, to należy stwierdzić, że takim rzeczywiście stosowanym ograniczeniem była norma zawarta w art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym ograniczająca prawo do odliczenia w odniesieniu do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg. Dlatego też Sąd stoi na stanowisku, że takiemu właśnie ograniczeniu będzie przysługiwać ochrona wynikająca z klauzuli stałości przewidzianej w art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy. Jeżeli jednak zaistnieją sytuacje, w których przepis art. 88 ust. 1 pkt 3, w zw. z art. 86 ust. 3 i 5 ustawy o ptu będzie zmniejszał rzeczony zakres ograniczenia podatku naliczonego na korzyść podatników, wówczas to jemu należy przyznać pierwszeństwo w stosowaniu w odniesieniu do tych konkretnych podatników. W tylko bowiem takich sytuacjach należy przyjąć, że ww. przepis będzie zgodny z celem VI Dyrektywy."
Z powołaniem się na powyższy wyrok, jak również poglądy piśmiennictwa, można dochodzić stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług (wykazując podatek naliczony od zakupu paliwa jako podlegający odliczeniu). Na rozstrzygnięcie takiej sprawy z pewnością jednak trzeba będzie poczekać co najmniej do doprowadzenia sprawy przed sąd administracyjny. Organy podatkowe same z siebie (nie "przymuszone" przez sąd) na pewno nie stwierdzą nadpłaty.