Wystawienie faktury VAT wiąże się z wieloma konsekwencjami prawnymi – niekiedy bardzo poważnymi. Jeżeli podatnik wystawi fakturę, na której wykaże kwotę VAT, wówczas jest zobowiązany do jego zapłaty (art. 108 ustawy o VAT i art. 203 Dyrektywy VAT). Jest tak co do zasady również wtedy, gdy dana transakcja dokumentowana taką fakturą w rzeczywistości nie miała miejsca. Reguła ta ma szczególne znaczenie w przypadku tzw. „pustych” faktur, czyli takich, które są wystawiane, pomimo że dana sprzedaż nie nastąpiła (albo też nastąpiła, ale pomiędzy podmiotami innymi niż wskazanymi na takiej fakturze).
W związku z tym, w praktyce powstało poważne pytanie, z którym mierzyć musiały się wielokrotnie sądy administracyjne i organy podatkowe: co, jeżeli „pusta” faktura została wystawiona przez pracownika, gdy pracodawca (podatnik VAT, spółka) nie miał o tym wiedzy? Czy w takiej sytuacji VAT wykazany na fakturze powinien zapłacić pracodawca, czy pracownik? Czy pracodawca może uwolnić się od odpowiedzialności z powodu działań nieuczciwego pracownika?
Cena promocyjna: 143.1 zł
Cena regularna: 159 zł
Najniższa cena w ostatnich 30 dniach: 119.25 zł 
Co wynika z wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE?
Problem ten rozstrzygnął TSUE w niedawnym wyroku w polskiej sprawie o sygn. C-442/22. Dotyczyła ona polskiej spółki, która prowadziła stacje paliw. Pracownica (kierowniczka) jednej ze stacji wystawiała na służbowym komputerze faktury nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji. Faktury były wystawiane poza systemem księgowym spółki i nie były rejestrowane w ewidencji VAT. W związku z powyższym, zarząd spółki nie był świadomy, że takie faktury zostały wystawione. Podmioty, na które zostały wystawione takie faktury odliczyły wynikający z nich naliczony podatek.
Jak zauważył Trybunał, zgodnie z art. 203 Dyrektywy VAT „każda osoba, która wykazuje VAT na fakturze, jest zobowiązana do zapłaty VAT”. Spór sprowadził się do interpretacji, kim w opisywanym przypadku jest „każda osoba” – czy to spółka zarejestrowana jako podatnik VAT, czy osoba (pracownik), która wystawiła faktury. Zdaniem Trybunału, skoro zobowiązana do zapłaty VAT jest ta osoba, która wystawiła fakturę, to jest nią również pracownik. Jednakże odpowiedzialność ponosi pracodawca, jeżeli nie dochował należytej staranności w nadzorze nad pracownikiem.
Z wyroku TSUE, jak i poprzedzającej go opinii Rzecznik Generalnej nie wynika precyzyjnie, co oznacza dochowanie należytej staranności w nadzorze nad pracownikami. Można jednak z dokumentów tych wskazać, że pracodawca powinien kontrolować działania pracowników w zakresie rozsądnie wymaganym, aby zapobiegać oszustwom podatkowym albo móc wykryć je na wczesnym etapie.
W sprawie rozstrzyganej przez TSUE stanowisko zajął również Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. I FSK 1212/18). Z orzeczenia tego można wnioskować, że podatnicy powinni posiadać procedury umożliwiające monitorowanie wystawiania faktur przez pracowników oraz działań podejmowanych na służbowych komputerach.
Czytaj w LEX: Nie bada się dobrej wiary w odniesieniu do pustych faktur > >
W jaki sposób dochować należytej staranności w nadzorze nad pracownikami?
Jak widać po wskazaniach zawartych w powołanych orzeczeniach, nie ma prostej odpowiedzi na to pytanie. Warto jednak wskazać na następujące grupy działań, które można rozważyć.
Pierwszym, najbardziej naturalnym rozwiązaniem jest wprowadzenie odpowiednich procedur lub regulaminów. Mogą one dotyczyć tego, którzy pracownicy mogą wystawiać faktury, w jaki sposób, pod czyim nadzorem, jak intensywnym i jak często wykonywanym. Istotne jest również poddanie przestrzegania tych procedur odpowiedniemu audytowi.
Drugim rozwiązaniem może być zebranie w postaci czytelnego dokumentu tych reguł i procedur, które już w danej spółce obowiązują i – choć zostały wprowadzone dla innych celów niż kwestie podatkowe - mogą dowodzić dochowania należytej staranności. Wszak zwykle dostęp do systemów fakturowania mają wyłącznie określone osoby, a w wystawianiu faktur bierze udział szereg osób akceptujących ich wystawienie. Faktury przy tym są wystawiane w określonym jednym formacie i przesyłane na określone adresy e-mail wyrażone w stosownych porozumieniach o fakturowaniu elektronicznym. Niejednokrotnie, komputery służbowe podlegają odpowiedniemu monitorowaniu i zabezpieczeniu. Dodatkowo, często w przedsiębiorstwach obowiązują różnorodne zasady zgłaszania nieprawidłowości. Te i inne zasady mogą dowodzić dochowania należytej staranności. Warto jednak sporządzić odpowiedni dokument chroniący podatnika na wypadek dyskusji z przedstawicielami organów podatkowych. Sporządzenie takiego dokumentu z pewnością może być również okazją do wprowadzenia niewielkich modyfikacji w przyzwyczajeniach i zachowaniach w spółce.
Powyższe rozwiązania powinny towarzyszyć trzeciemu - tj. wprowadzeniu określonych obowiązkowych szkoleń dla pracowników wraz z ewentualnie odpowiednimi oświadczeniami o znajomości zasad odpowiedzialności za wystawianie faktur VAT. Szkolenia takie oraz oświadczenia powinny uświadamiać wagę związaną z prawidłowym fakturowaniem oraz powinny wskazywać na odpowiedzialność z tym związaną. Z pewnością cykliczne obowiązkowe szkolenia to istotny element wskazujący na dochowanie należytej staranności pracodawcy.
Czytaj w LEX: Wystawienie faktury potwierdzającej czynność, której nie dokonano > >
Czwartym rozwiązaniem – w zależności od okoliczności i możliwości – może być wprowadzenie odpowiednich narzędzi IT. Mogą to być różnorodne rozwiązania od modyfikacji systemów do fakturowania, po narzędzia automatycznie oceniające ryzyko na podstawie niestandardowych zachowań użytkowników systemu wraz z automatycznymi notyfikacjami osób nadzorujących. Można również rozważyć wprowadzenie określonego śledzenia działań pracowników na komputerach służbowych. Przy braku odpowiednich narzędzi IT i w przypadku mniejszych podmiotów, w pewnym zakresie kontrola mogłaby odbywać się w drodze analizy plików JPK_FA.
Piątą grupą rozwiązań może być – w zależności od okoliczności – wprowadzenie określonych działań motywacyjnych i informacyjnych. W niektórych branżach uzasadnione może być informowanie klientów o jedynym możliwym obowiązującym wzorze faktury wraz z przewidzeniem zachęt do zgłoszenia otrzymania faktury różniącej się od wzoru. Pod rozwagę można również poddać wprowadzenie odpowiedniego systemu zgłaszania nieprawidłowości ze stosowną kampanią informacyjną (jak wyżej wspomniane szkolenia) na temat wagi i konsekwencji związanych z wystawianiem faktur VAT.
Warto podkreślić, że nie ma jednego rozwiązania, które pasowałoby do każdego podatnika. Projektując procesy w taki sposób, aby móc wykazać się należytą starannością na gruncie VAT, z pewnością należy korzystać z odpowiednich narzędzi IT i wziąć pod uwagę efektywność oraz bezpieczeństwo podatkowe.
dr Paweł Mikuła, doradca podatkowy, partner associate, Deloitte
Klaudia Kurzawińska-Butt, doradca podatkowy, menedżerka, Deloitte
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
