W jaki sposób lekarz powinien rozliczyć się z przychodu z kontraktu zawartego z firmą z Austrii?

Podatnik jest lekarzem medycyny, który prowadzi działalność gospodarczą (PKD 86.22.Z Praktyka lekarska specjalistyczna). Rozlicza się na zasadach ogólnych (PIT-36). Jako osoba fizyczna zawarł kontrakt z firmą z Austrii na prowadzenie badań klinicznych. Przychód ten nie jest rozliczany w ramach działalności gospodarczej, ponieważ we wpisie do ewidencji działalności badania kliniczne nie są wymienione PKD 72.19Z. Czynności w ramach podpisanej umowy są wykonywane w Polsce. Firma z Austrii nie jest płatnikiem zaliczki na podatek dochodowy, obowiązek rozliczenia podatku spoczywa na podatniku. W jaki sposób powinien rozliczyć się z ww. przychodu?

Pytanie:
Czy w trakcie roku ma obowiązek odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy?
Czy przychód ten powinien rozliczyć w ramach działalności wykonywanej osobiście o której mowa w art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Czy od ww. przychodu powinien naliczyć 20%, czy 50% koszty uzyskania przychodu?

Odpowiedź:
Nie oceniam tego, czy uzyskiwane przychody z czynności wykonywane przez lekarza stanowią faktycznie przychody z działalności gospodarczej, czy też stanowią one przychody z działalności wykonywanej osobiście. Przyjmując, że są to przychody z działalności wykonywanej osobiście:
Nie jest możliwe zastosowanie zryczałtowanych 50% kosztów uzyskania przychodów. Można zastosować natomiast koszty 20%.
Nie wiem (gdyż nie mam stosownych danych), czy lekarz będzie musiał samodzielnie płacić zaliczki od dochodów z wykonywania badań klinicznych, czy też podatki z tego tytułu rozliczy tylko i dopiero w zeznaniu rocznym. To zależy od tego, czy lekarz ten osiąga w Polsce jakieś dochody, od których płatnicy odprowadzają zaliczki na podatek (np. jest zatrudniony w ramach stosunku pracy). W zależności od tego, lekarz będzie miał lub nie obowiązek samodzielnego odprowadzania zaliczek od wypłacanych mu przychodów za wykonywane badania kliniczne.
Nie oceniam tego, czy uzyskiwane przychody z czynności wykonywane przez lekarza stanowią faktycznie przychody z działalności gospodarczej, czy też stanowią one przychody z działalności wykonywanej osobiście.
W każdym razie proszę mieć na uwadze fakt, że zgodnie z definicjami zawartymi w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - dalej u.p.d.o.f., działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa:
a) wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
b) polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c) polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 u.p.d.o.f.
Przychodami z działalności gospodarczej są przychody z tego rodzaju aktywności niezależnie od tego, czy prowadzenie tej działalności jest zgłoszone stosownemu organowi na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 672 z późn. zm.) - dalej u.s.d.g., oraz niezależnie od tego, czy danego rodzaju aktywność została określona we wpisie do stosownego rejestru, czy też ewidencji jako przedmiot działalności gospodarczej.
Zasadniczo bowiem wykonywanie jakiejś aktywności w sposób zorganizowany, ciągły (powtarzalny) stanowi o prowadzeniu działalności gospodarczej, nawet jeśli nie dopełniono formalności związanych ze zgłoszeniem tego faktu.
Jak już jednakże wskazywałem nie oceniam powyższego (gdyż nie mam stosownych danych) i przyjmuję, że wykonywanie badań klinicznych (i uzyskiwanie z tego tytułu przychodów) następuje poza działalnością gospodarczą.
Wówczas to istotnie, wydają się być przychody z działalności wykonywanej osobiście. Wskazuje Państwo przy tym na art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f. Stanowi on, że do przychodów z działalności wykonywanej osobiście zalicza się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.
Owszem – wskazuje się tutaj m.in. na działalność naukową. Czy prowadzenie badań klinicznych się do tego kwalifikuje? Chyba nie do końca. Badania kliniczne (ich wyniki) są potrzebne raczej zamawiające, niekoniecznie zaś mają cokolwiek wspólnego z pracą naukową lekarza je wykonującego.
Bardziej właściwe wydaje mi się zakwalifikowanie przychodów z powyższych badań do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Przepis ten stanowi o przychodach z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwanych wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.
Lekarz uzyskuje przychody na podstawie umowy zlecenia (czy też dzieła) od innego przedsiębiorcy. Należy przy tym podkreślić, że w zasadzie nie ma praktycznej różnicy, czy zaklasyfikujemy te przychody do źródła, o którym mowa w art. 13 pkt 2, czy też art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f.
Moim zdaniem nie można tutaj zastosować zryczałtowanych 50% kosztów uzyskania przychodów. Koszty te związane są z uzyskiwaniem przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami,
W przypadku badań klinicznych nie mamy do czynienia z tworzeniem dzieł (utworów). Wyniki badań klinicznych, czy też nawet ich interpretacja nie są przedmiotem praw autorskich. Nie ma więc w tym przypadku przychodów związanych z przeniesieniem praw autorskich, bądź ustanowieniem licencji. Nie jest więc możliwe zastosowanie zryczałtowanych 50% kosztów uzyskania przychodów. Można zastosować natomiast koszty 20% (zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 u.p.d.o.f.).
Wątpliwe jest, czy w sytuacji opisanej w pytaniu lekarz, o którym mowa, będzie miał obowiązek samodzielnego odprowadzenia zaliczki na podatek.
Jedyny przepis, który mógłby go do tego obligować stanowi, że podatnicy, o których mowa w art. 31, 33, 34 i 35 u.p.d.o.f., jeżeli osiągają inne dochody, od których płatnicy nie mają obowiązku poboru zaliczek na podatek, są obowiązani wpłacić zaliczki na podatek należny od tych dochodów według zasad określonych w art. 44 ust. 3a u.p.d.o.f.
Nie wiem (gdyż nie mam stosownych danych), czy lekarz jest "podatnikiem, o którym mowa w art. 31, 33, 34 i 35 u.p.d.o.f.". To zależy od tego, czy lekarz ten osiąga w Polsce jakieś dochody, od których płatnicy odprowadzają zaliczki na podatek (np. jest zatrudniony w ramach stosunku pracy). W zależności od tego, lekarz będzie miał lub nie obowiązek samodzielnego odprowadzania zaliczek od wypłacanych mu przychodów za wykonywane badania kliniczne.
Tak, czy inaczej natomiast będzie musiał ujawnić te dochody w rocznym zeznaniu podatkowym i rozliczyć się z należnego podatku od tych dochodów.

[Uwaga - odpowiedź nieaktualna od 30 IV 2018 r.]