Czy w związku z umorzeniem obligacji należy zaliczyć do przychodów rachunkowych naliczone wcześniej odsetki w 2013 czy w 2014 r.?

Spółka wydała w latach 2011-2012 r. obligacje z około rocznym terminem wykupu. Obligacje te zostały wykupione od firm, które pierwotnie je nabyły, przez osobę fizyczną posiadającą 1/4 udziałów w spółce. Ze względu na trudną sytuację spółki cena wykupu była niższa niż ich wartość nominalna i nie były ich ówczesnym posiadaczom wypłacane odsetki. Osoba ta (wspólnik spółki) 30 stycznia 2014 r. przedstawiła te obligacje spółce na podstawie protokołu przekazania celem umorzenia.

Strony (spółka i udziałowiec) ustaliły należne wynagrodzenie tego udziałowca w wysokości wartości nominalnej obligacji. Obligacje zostały umorzone w dniu 31 stycznia 2014 r. Od obligacji spółka w księgach każdego roku wykazywała naliczone odsetki (niezaliczane do kosztów uzyskania przychodów).

Pytanie:
Czy w związku z umorzeniem obligacji naliczone wcześniej odsetki należało zaliczyć do przychodów rachunkowych na dzień bilansowy, tj. 31 grudnia 2013 r., skoro przed zatwierdzeniem sprawozdania ten fakt już był znany, czy też odpowiednie księgowanie winno nastąpić na dzień umorzenia obligacji, tj. w księgach 2014 r.?
Z jaką datą należało w księgach ująć samo odpłatne przekazanie obligacji przez udziałowca spółce?
Czy w związku z tym wystąpił przychód podatkowy z tytułu nieodpłatnego świadczenia ze strony poprzednich posiadaczy obligacji?

Odpowiedź:
Obligacja, w świetle przepisów ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o obligacjach (Dz. U. z 2001 r. Nr 120, poz. 1300 z późn. zm.), jest papierem wartościowym emitowanym w serii, w którym emitent stwierdza, że jest dłużnikiem właściciela obligacji (obligatariusza) i zobowiązuje się wobec niego do spełnienia określonego świadczenia (art. 4 ust. 1 tej ustawy). Świadczenie może mieć charakter pieniężny lub nawet niepieniężny. Świadczenie pieniężne, które jest częściej spotykane, polega na zapłacie należności w ściśle określonym terminie wraz z odsetkami, które są naliczane zgodnie z warunkami emisji obligacji.
W pytaniu nie podano informacji, jakiego rodzaju obligacje zostały wyemitowane przez spółkę? (sprzedane z dyskontem, a skupowane po cenie nominalnej, czy też sprzedane po cenie nominalnej z zapłatą oprocentowania przy ich wykupie obligacji lub w określonych terminach). Jednakże, jak można się domyślić z opisu, obligacje te powinny zostać wykupione za cenę wyższą od wartości nominalnej, po której nastąpiła ich sprzedaż przez emitenta, czyli z dodatkową zapłatą odsetek.
Spółka nie wykupiła tych obligacji w terminie, ze względu na brak środków pieniężnych. Wykupu obligacji dokonał wspólnik spółki, za kwotę niższą od wartości nominalnej obligacji, w związku z czym nabywcy obligacji nie uzyskali żadnego dochodu, natomiast ponieśli stratę, gdyż sprzedali zakupione wcześniej obligacje osobie fizycznej (wspólnikowi spółki) poniżej wartości nominalnej, po której nabyli te papiery wartościowe.
Problem rozpatrywany jest z punktu widzenia spółki, która wyemitowała obligacje i co roku naliczała odsetki należne obligatariuszom. Postawione zostało pytanie: "czy w związku z umorzeniem obligacji naliczone wcześniej odsetki należało zaliczyć do przychodów rachunkowych na dzień bilansowy, tj. 31 grudnia 2013 r., skoro przed zatwierdzeniem sprawozdania ten fakt już był znany, czy też odpowiednie księgowanie winno nastąpić na dzień umorzenia obligacji, tj. w księgach 2014 r."?
Odpowiedź na to pytanie wynika z postanowień art. 54 ust. 1 ustawy o rachunkowości, bowiem zgodnie z tym przepisem, jeżeli po sporządzeniu rocznego sprawozdania finansowego, ale przed jego zatwierdzeniem, jednostka otrzymała informacje o zdarzeniach, które mają istotny wpływ na to sprawozdanie finansowe, lub powodujących, że założenie kontynuowania działalności przez jednostkę nie jest uzasadnione, powinna ona odpowiednio zmienić to sprawozdanie, dokonując jednocześnie odpowiednich zapisów w księgach rachunkowych roku obrotowego, którego sprawozdanie finansowe dotyczy, oraz powiadomić biegłego rewidenta, który sprawozdanie to bada lub zbadał. Jeżeli zdarzenia, które nastąpiły po dniu bilansowym, nie powodują zmiany stanu istniejącego na dzień bilansowy, to odpowiednie wyjaśnienia zamieszcza się w informacji dodatkowej.
Jak wynika z podanych informacji, wspólnik dopiero 30 stycznia 2014 r. przedstawił te obligacje spółce na podstawie protokołu przekazania celem umorzenia (i wykupu – T.W.). Strony (spółka i udziałowiec) ustaliły należne wynagrodzenie tego udziałowca w wysokości wartości nominalnej obligacji. Obligacje zostały umorzone w dniu 31 stycznia 2014 r. Tak więc, zdarzenie to, nastąpiło po dniu bilansowym i w zasadzie nie spowodowało konieczności zmiany sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r.

Następne pytanie: z jaką datą należało w księgach ująć samo odpłatne przekazanie obligacji przez udziałowca spółce?
Jak wynika z opisu sytuacji, wykup obligacji miał miejsce 30 stycznia 2014 r., a umorzenie obligacji (po ich wykupie) 31 grudnia 2014 r. Uważam, że pod datą 30 stycznia 2014 należało ująć nabycie obligacji w celu ich umorzenia.
Jeżeli dobrze oceniam przedstawioną sytuację, to obligatariusze nie dokonali żadnego nieodpłatnego świadczenia na rzecz Państwa spółki. W sytuacji, gdy Państwa spółka jako emitent nabytych przez nich obligacji nie zamierzała (nie była w stanie) wykupić tych obligacji nawet po cenie nominalnej, obligatariusze zdecydowali się skorzystać z oferty zakupu tych obligacji przez osobę fizyczną, chcąc uniknąć długotrwałych i kosztownych procesów sądowych oraz egzekucji.
Ponieważ jednak, Państwa spółka zaciągnęła pożyczkę (emitując obligacje), która na skutek działań zamierzonych lub niezamierzonych, stała się de facto pożyczką nieoprocentowaną, istnieje pewne niebezpieczeństwo, że fiskus będzie chciał opodatkować różnicę pomiędzy rynkową ceną kapitału a ceną zerową uzyskaną przez Państwa spółkę. Jest jednak sprawa dość skomplikowana, której nie da się rozstrzygnąć na podstawie przedstawionych w pytaniu informacji.

[Uwaga! Odpowiedź na to pytanie jest już nieaktualna od 1 VII 2015 r.]