Podatnicy prowadzący działalność gospodarczą ponoszą liczne wydatki inwestycyjne związane z tą działalnością. Trudno bowiem sobie wyobrazić, aby firma nie musiała dokonać zakupu określonych składników majątkowych, np. komputerów i jednocześnie związanych z nim programów komputerowych. W zależności od rodzaju prowadzonej działalności, nabywane lub wytwarzane są różnego rodzaju środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, których wartość liczona jest często w milionach złotych.
Rozwiązania przewidziane w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - u.p.d.o.p., w art. 15 ust. 1 przewidują, iż ponoszone przez podatników wydatki mogą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W odniesieniu do wydatków inwestycyjnych nie powinno być na ogół wątpliwości, iż są one ponoszone w jednym z celów wskazanych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.
 
 
Przy ocenie możliwości zaliczania wydatków na nabycie lub wytworzenie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej na uwadze należy mieć również art. 15 ust. 6 i art. 16 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Jak wynika z drugiego z tych przepisów, nie podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych wydatki na:
a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów,
b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.
Wydatki te stanowią jednak koszty podatkowe (po pomniejszeniu ich o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych), przy odpłatnym zbyciu tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Przepisy podatkowe przesuwają zatem moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie (wytworzenie) wskazanych składników majątkowych, do czasu ich odpłatnego zbycia.
Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Wskazane rozwiązania oznaczają więc, iż wydatki na nabycie lub wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegają rozliczeniu w podatku dochodowym od osób prawnych poprzez odpisy amortyzacyjne. Co do zasady, nie mogą one stanowić kosztu podatkowego bezpośrednie, z pewnymi wyjątkami przewidzianymi w przepisach, o czym będzie mowa poniżej.
Z odpisami amortyzacyjnymi (umorzeniowymi) spotykamy się również na gruncie przepisów o rachunkowości. Należy jednak zauważyć, iż zasady amortyzacji dla celów rachunkowych są znacznie bardziej elastyczne niż te przewidziane dla celów podatkowych. W przepisach ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości w art. 31 ust. 2 przewidziano, iż wartość początkową środków trwałych (z wyjątkiem gruntów niesłużących wydobyciu kopalin metodą odkrywkową) zmniejszają odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe dokonywane w celu uwzględnienia utraty ich wartości, na skutek używania lub upływu czasu. Artykuł 32 tej ustawy określa, iż odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środka trwałego (wartości niematerialnej i prawnej – art. 33 ustawy o rachunkowości) dokonuje się drogą systematycznego, planowego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji. Z tym, że ustęp 2 tego artykułu określa, iż ustalając okres amortyzacji i roczną stawkę amortyzacyjną uwzględnia się okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego, na określenie którego wpływają wskazane w tym przepisie różnego rodzaju okoliczności, np. liczba zmian, na których pracuje środek trwały, czy tempo postępu techniczno-ekonomicznego. Natomiast przepisy podatkowe wprowadzają na ogół sztywne stawki (okresy) amortyzacji.
 
 
1. Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji
W przepisach podatkowych znajdziemy literalnie wskazane grupy, czy też rodzaje środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Z brzmienia art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. wynika, iż amortyzacji podlegają następujące środki trwałe:
1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2) maszyny, urządzenia i środki transportu,
3) inne przedmioty, niż wskazane w pkt 1 i 2,
4) przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych,
5) budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie.
Ponadto, amortyzacji podlega, niezaliczany do środków trwałych, tabor transportu morskiego w budowie, sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupie „statki" o symbolu 35.11, zaliczony do branży 1051-1053 Systematycznego Wykazu Wyrobów Głównego Urzędu Statystycznego. Amortyzacji podlegają również takie składniki majątku – wymienione w pkt 1-3, które nie stanowią własności lub współwłasności podatnika (o warunku tym poniżej), jeżeli są wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy leasingu w rozumieniu właściwych przepisów podatkowych, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników, pod warunkiem jednak, iż odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.
Aby jednak określone środki trwałe mogły podlegać amortyzacji muszą zostać spełnione wymienione w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych warunki. Należy do nich zaliczyć, zgodnie z art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p.:
- własność (współwłasność) środka trwałego,
- nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie,
- kompletność i zdatność do użytku w dniu przyjęcia do używania.
Dodatkowo przewidywany okres używania danego środka trwałego musi być dłuższy niż rok i musi on być w wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu. W przypadku środków trwałych wymienionych powyżej w pkt 4 i 5 oraz w odniesieniu do statków w budowie oraz środków trwałych wykorzystywanych na podstawie umowy leasingu, nie musi być spełniony warunek przewidywanego okresu używania dłuższego niż rok.

(...)

Autor: Grzegorz Mazur

Czytaj więcej: Kompas Księgowo-Kadrowy