1. Zmiany w zakresie zwolnień podatkowych

Zmiany w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) – dalej u.p.t.u., dotkną m.in. zwolnień podatkowych. Zmiany te przewidziane są w ustawie z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476).
Zwolnienia podatkowe od VAT dotyczące usług zostały określone zupełnie na nowo. W miejsce załącznika nr 4 do u.p.t.u. – w którym dotychczas były określone tzw. zwolnienia przedmiotowe – do art. 43 ust. 1 u.p.t.u. zostały dodane punkty 17-41. W nich są określone zwolnienia podatkowe dla usług.
Zmiany te mają w dużej mierze charakter techniczny i zakres zwolnienia pozostanie niezmienny (w porównaniu z dotychczasowym stanem prawnym).
Największe zmiany w zakresie zwolnień podatkowych dotyczą usług w zakresie ochrony zdrowia. Dotychczas wszystkie usługi, mieszcząc się w grupowaniu PKWiU dotyczącym usług ochrony zdrowia (z wyjątkiem usług weterynaryjnych), były zwolnione od podatku. W nowym stanie prawnym zasadniczo od podatku zwolnione będą tylko te czynności (wykonywane przez uprawnione podmioty), które służyć będą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Od nowego roku istotny będzie cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy).

Istotne zmiany dotkną również usług w zakresie edukacji. Obecnie wszelkie usługi w zakresie edukacji są zwolnione od podatku. Od nowego roku zwolnione od podatku mają być:
1)usługi świadczone przez:
a)jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
b)uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym
– oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane;
2)usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli;
3)usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone przez podmioty inne niż wymienione w pkt 26 i 27 art. 43 ust. 1 u.p.t.u.;
4)usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego:
a)prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,
b)świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją,
c)finansowane w całości ze środków publicznych – oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.
Zmiany (wypadnięcie ze zwolnienia) dotkną więc dużej części szkoleń, szkół nauki jazdy.
Inny będzie także zakres zwolnień dotyczący usług finansowych i ubezpieczeniowych. O ile dotychczas wolne od podatku są wszelkie usługi tego rodzaju z pewnymi wyjątkami, o tyle w nowym stanie prawnym ustawodawca wskazywać będzie wyraźnie i w sposób pozytywny na to, jakie czynności w tym zakresie będą zwolnione od podatku. Te zmiany też prowadzić będą do pewnego pomniejszenia zakresu dotychczas przysługujących zwolnień.
Pewne zmiany dotkną również innych czynności zwolnionych od podatku, w tym m.in. usług związanych z kulturą, sportem i rozrywką, usług organizacji członkowskich i wielu innych.

2. Zmiany w stawkach VAT
Zmianą, która prawdopodobnie nastąpi od nowego roku, jest zmiana w stawkach VAT. Uchwalona już przez parlament ustawa została podpisana przez Prezydenta RP i oczekuje na publikację w Dzienniku Ustaw.
Najgłośniejszą zmianą, jaka jest wprowadzana przez tę ustawę, to generalna podwyżka stawek VAT. Zmiana ta ma być wprowadzona przez przepisy przejściowe. Istotą tych przepisów przejściowych jest czasowe (do końca 2013 r.) podwyższenie stawek VAT.
W miejsce stawki 22% VAT pojawi się stawka 23% VAT. W miejsce stawki 7% VAT pojawi się stawka 8% VAT (część towarów opodatkowanych dotychczas stawką 7% VAT, będzie na 5% VAT). W miejsce zryczałtowanej stawki 3% VAT dla taksówkarzy pojawi się stawka 4% VAT. Zamiast 6% zryczałtowanego zwrotu podatku w okresie przejściowym zastosowanie będzie miał 7% zwrot podatku (zaś po jego zakończeniu obowiązywać ma 6,5% stawka zwrotu podatku). Stawka 3% VAT (nieprzetworzona żywność) zniknie. Towary nią objęte zostaną objęte stawką 5% VAT.
Dodatkowo w dniu 3 grudnia 2010 r. Sejm uchwalił ustawę, która wprowadza do u.p.t.u. przepisy warunkowo podwyższające stawkę skokowo o dalsze dwa punkty procentowe, jeśli relacja długu publicznego do produktu krajowego brutto przekroczy 55% (taka zmiana nastąpiła by jednak najwcześniej – o ile w ogóle – z dniem 1 lipca 2012 r.). Ustawą powyższą ma zajmować się Senat na posiedzeniu w dniach 14-17 grudnia 2010 r.
W miejsce jednej stawki obniżonej od 2011 r. mają obowiązywać dwie stawki obniżone (co jest zgodne z przepisami unijnymi). Obok stawki obniżonej wynoszącej 8% (przejściowo do końca 2013 r.) ma funkcjonować druga stawka obniżona 5% VAT.
Lista towarów i usług nią objętych będzie zawarta w załączniku nr 11 do u.p.t.u.

Stawka 5% VAT będzie miała zastosowanie do trzech rodzajów towarów i usług:
1)tych, które dotychczas objęte były stawką 3% VAT (nieprzetworzona żywność);
2)niektórych tych, do których zastosowanie miała stawka 0% VAT (książki, czasopisma specjalistyczne);
3)niektórych tych, do których zastosowanie miała stawka 7% VAT (część przetworzonej żywności).
Wprowadzenie stawki 5% VAT ma w założeniu nie być przejściowe.
Z powyższymi zmianami związane jest także zmniejszenie zakresu zastosowania stawki 0% VAT. Jest to konsekwencją zakończenia okresów przejściowych, w czasie których były one stosowane. Stawka 0% nie będzie więc miała zastosowania, przykładowo, do książek oraz czasopism specjalistycznych.
Pewne zmiany będą dotyczyć także stawki 7% (8%) w budownictwie mieszkaniowym. Prawdopodobnie będzie ona miała zastosowanie tylko w ramach społecznego programu budownictwa mieszkaniowego, a więc do limitów powierzchniowych (150 m2 dla mieszkań oraz 300 m2 dla domów).
Ostatecznie w projekcie ustawie okołobudżetowej znalazły się regulacje dotyczące stosowania stawki w „okresie przejściowym” – tzn. w sytuacji takiej, gdy obowiązek podatkowy powstaje pod rządami innego prawa niż została wykonana czynność.
Przepisy zakładają wówczas stosowanie stawek z dnia wykonania czynności. To samo dotyczy zwolnień.

Przykład 1
Umowa najmu lokalu użytkowego. Czynsz za grudzień płatny jest z dołu do 10 stycznia. Płatność przyjmowana w styczniu. Na mocy przepisów przejściowych dla czynności z grudnia stosujemy stawkę z grudnia, czyli 22% (a nie 23%).
Wyjątkowa regulacja zostanie wprowadzona dla zaliczek. Zmiana stawek nie ma powodować zmiany w wysokości opodatkowania zaliczek. Zaliczka przyjęta jeszcze w 2010 r. będzie zatem opodatkowana stawkami z 2010 r. Nawet jeśli sama czynność zostanie wykonana w 2011 r., to nie powoduje to zmiany wysokości stawki.

Przykład 2
Sprzedaż mieszkania o powierzchni 180 m2. Zaliczka przyjęta w grudniu 2010 r. Opodatkowana w całości stawką 7% VAT.
Mieszkanie sprzedawane w połowie 2011 r.
Chociaż wtedy już stawka 8% VAT + (prawdopodobnie) 23% dla nadwyżki ponad 150 m2, to nie trzeba zmieniać sposobu opodatkowania zaliczki.

3. Samochody i paliwo – zakres prawa do odliczenia
W latach 2011-2012 regulacja prawna dotycząca odliczeń podatku od samochodów (osobowych i innych pojazdów samochodowych) ma być zawarta w przepisach przejściowych, jakie zawarte są w ustawie nowelizującej z dnia 3 grudnia 2010 r. Ustawa ta została uchwalona przez Sejm i ma się nią zajmować obecnie Senat (na posiedzeniu w dniach 14-17 grudnia 2010 r.). Te ograniczenia wykonują Decyzję Wykonawczą Rady z dnia 27 września 2010 r., którą to decyzją Polska została upoważniona do wprowadzenia odstępstw od dyrektywy w zakresie prawa do odliczenia podatku od samochodów i paliwa do nich. Decyzja ta została opublikowana 30 września 2010 r. w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE L 256, s. 24).
Są one szczególne i wyłączają w tym okresie zastosowanie przepisów zawartych w samej ustawie. Nowelizacja generalnie przywraca stan prawny – w zakresie odliczeń – jaki istniał przed wydaniem wyroku w sprawie Magoora.
Nie będzie zatem można odliczać podatku od nabycia, importu, WNT samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o DMC mniejszej niż 3,5 tony. Nie będzie to miało zastosowania w przypadku określonych wyjątków.
Te wyjątki (gdy odliczenie będzie możliwe) mają dotyczyć następujących samochodów:
1)samochody z jednym rzędem siedzeń i kratką;
2)samochody z więcej niż jednym rzędem siedzeń, kratką i częścią ładunkową dłuższą niż część osobowa;
3)samochody z otwartą częścią ładunkową (pick-upy);
4)samochody, gdzie część ładunkowa i część bagażowa to oddzielne konstrukcyjnie elementy pojazdu;
W tym przypadku konieczne będą dodatkowe badania techniczne, zaświadczenie ze stacji kontroli pojazdów i pieczątka w dowodzie rejestracyjnym. Nie trzeba będzie jednak wysyłać tych dokumentów do urzędu.
Nowością ma być to, że dokonanie przeróbek w samochodzie skutkować będzie obowiązkiem wstecznej korekty podatku, bez ograniczenia czasowego. Jedynym ograniczeniem będzie termin przedawnienie zobowiązania podatkowego.
5)pojazdy samochodowe będące pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy;
6)pojazdy samochodowe konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7)przypadki, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
a)odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
b)oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Powyższe ograniczenia w odliczaniu (pkt 1-7) będą dotyczyć także odpowiednio płatności wynikających z umów leasingu.
Mają być wprowadzone przepisy przejściowe dotyczące leasingu. Zgodnie z nimi pełne odliczenie podatku od rat leasingowych będzie możliwe:
–pod warunkiem rejestracji umów we właściwym urzędzie skarbowym do 15 stycznia;
–bez zmian treści umowy po tym dniu.
Utrzymana ma być jednocześnie zasada, że:
–pełne odliczenie VAT – odliczenie podatku od paliwa;
–niepełne odliczenie VAT – brak odliczenia VAT od paliwa.
Istotny będzie moment dokonywania zakupu paliwa. Jeśli więc w momencie zakupu paliwa od danego samochodu nie można odliczyć VAT, to nie ma prawa do odliczenia podatku od paliwa.
Samochody w leasingu objęte przepisami przejściowymi – nawet jeśli podatnik ma prawo do pełnego odliczenia podatku od rat leasingowych na podstawie przepisów przejściowych, to nie będzie miał on prawa do odliczenia podatku naliczonego.

4. Zmiany wynikające z aktów wykonawczych
Projektowane są także zmiany w przepisach wykonawczych. W biuletynie informacji publicznej Ministerstwa Finansów pod koniec listopada i na początku grudnia 2010 r. ogłoszone zostały projekty stosownych rozporządzeń.
Do najbardziej istotnych zmian w tym zakresie należy zaliczyć:
•zmiany do rozporządzenia dotyczącego deklaracji podatkowych (wprowadzenie nowego wzoru deklaracji VAT-7; ze stawkami: podstawową, obniżoną – 8% i superobniżoną, tj. 5%);
•nowe główne rozporządzenie wykonawcze VAT (wśród istotnych regulacji, które mają być w nim zawarte wymienić należy: stawki obniżone dla usług gastronomicznych i cateringowych, fryzjerskich, szewskich i krawieckich; stawkę obniżoną dla usług konserwacji w budownictwie mieszkaniowym; ułatwienia dla importerów wysyłających zaimportowane towary do innych państw UE; przejściowe zastosowanie stawki 0% do dostawy gazet i książek skierowanych do dystrybucji jeszcze w 2010 r.);
•zmiany do rozporządzenia w sprawie warunków technicznych kas rejestrujących (mają one pozwalać na przejściowe stosowanie przez kilka miesięcy 2011 r. kas rejestrujących, w których „zakodowane” są dotychczasowe stawki VAT).

5. Prawdopodobne zmiany od 1 lutego 2011 r.
Jeszcze w połowie września 2010 r. wydawało się, że zmian w VAT będzie więcej. Planowane było wprowadzenie dość dużej ustawy nowelizującej (projekt z dnia 9 września 2010 r.; wciąż znajdujący się na stronie internetowej MF).
Niedawno powrócono do tego projektu. Obecnie jest to projekt z dnia 26 listopada 2010 r. Został on niedawno opublikowany na stronach Ministerstwa Finansów:
http://www.mf.gov.pl/dokument.php?const=6&dzial=636&id=230207&typ=news.
Planuje się, aby te zmiany weszły w życie z dniem 1 lutego 2011 r. Wydaje się jednak, że termin ten nie jest realny i zmiany te raczej wejdą w życie z dniem 1 marca 2011 r. (albo nawet i 1 kwietnia 2011 r.).
Zmiany te mają dotyczyć m.in.:
W związku z tym zapewne nie wejdą w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. zmiany dotyczące:
1)szerszego (zgodne z dyrektywą) opodatkowania czynności nieodpłatnych;
2)samonaliczenia (ang. reverse charge) podatku przez nabywców złomu i nabywców uprawnień do emisji CO2 oraz wystawiania w tych przypadkach faktur wewnętrznych;
3)łatwiejszej rezygnacji ze zwolnienia przez rolników ryczałtowych (i wyboru przez nich opodatkowania);
4) innego określenia zakresu zastosowania stawki 0% dla przewoźników lotniczych wykonujących głównie rejsy międzynarodowe;
5)odliczeń częściowych;
6)korekt podatku przez osoby nieskładające już deklaracji podatkowych.