Wykupienie świadczeń medycznych i ubezpieczenia dla pracowników a ich przychód

W prowadzonej działalności gospodarczej jest już normą zwłaszcza w zamożniejszych firmach - wykupywanie przez pracodawcw pracownikom świadczeń medycznych. Coraz częściej pracodawcy wykupują rwnież pracownikom ubezpieczenie, gdy ci wyjeżdżają służbowo za granicę. Powstaje wwczas pytanie, czy powoduje to powstanie u pracownikw przychodu do opodatkowania, a jeśli tak, to w jakich przypadkach?

W razie wykupienia pracownikom ubezpieczenia, powstanie bądź nie przychodu do opodatkowania zależy od konstrukcji tego ubezpieczenia. Dobrym przykładem może być tu niedawny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 grudnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1302/07. W sprawie będącej przedmiotem rozpoznania sądu podatnik zawarł umowę ubezpieczenia z PZU S.A. w zakresie następstw nieszczęśliwych wypadków. Ubezpieczenie objęło 53 pracowników spółki, którzy będą oddelegowani do pracy za granicą w określonych terminach. Objęto ich ubezpieczeniem kosztów leczenia i następstw nieszczęśliwych wypadków za granicą oraz dodatkowo ubezpieczeniem z tytułu ryzyka następstw nieszczęśliwych wypadków i zdarzeń powstałych na skutek aktów terrorystycznych oraz działań wojennych lub stanu wyjątkowego poza granicami Polski. Zgodnie z umową ubezpieczeniową składkę należną z tytułu zakupienia odpowiednich polis opłaca spółka. Składka została ustalona jako ryczałt obejmujący całą grupę pracowników. Do umowy dołączono listę pracowników objętych ubezpieczeniem wraz z terminami, w jakich będą oni przebywać za granicą.

Spółka chciała wiedzieć, czy z tytułu opłacanej składki ubezpieczeniowej powstanie u pracowników przychód. W związku z tym spółka złożyła wniosek o wydanie wiążącej interpretacji podatkowej. Zdaniem spółki opłacane składki ubezpieczenia nie stanowią przychodu pracownika. Podatnik powołał się na stanowisko Ministra Finansów (pismo z dnia 27 września 2002 r., 1980-IV). Resort finansów stwierdził w nim, że wartość usług opłacanych pracownikom przez pracodawcę nie jest zaliczana do przychodów pracowników, jeżeli opłata za usługi na rzecz pracowników ustalana jest w sposób zryczałtowany (bez względu na rzeczywistą wartość wykonanych usług), albo w sposób uniemożliwiający identyfikację ceny konkretnej usługi ponoszonej na rzecz konkretnego pracownika.

Dlatego też spółka uznała, że przychód powstanie po stronie pracownika dopiero w momencie ewentualnej wypłaty odszkodowania, a więc w momencie faktycznego skorzystania z ubezpieczenia.
Jednakże zarówno naczelnik urzędu skarbowego, jak i dyrektor izby skarbowej uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Ich zdaniem, dla uznania składki ubezpieczeniowej za przychód nie jest istotne, czy pracownik faktycznie skorzysta z danego ubezpieczenia. Istotne jest to, że od momentu podpisania umowy ubezpieczenia i zapłaty składki może z niego korzystać. Zdaniem dyrektora izby skarbowej kwota składki ubezpieczeniowej przypadającej na danego pracownika jest nieodpłatnym świadczeniem i stanowi dla niego przychód ze stosunku pracy.

Niezadowolona z decyzji dyrektora izby skarbowej spółka wniosła skargę na nią do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Sąd uznał skargę za zasadną i uchylił decyzję dyrektora izby skarbowej. W uzasadnieniu wyroku sąd podkreślił, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – tekst. jedn. Dz.U. z 2000 r., nr 14, poz.176 z późn. zm.).

Mając na uwadze wskazany wyżej przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sąd stwierdził, że w omawianej sprawie najistotniejszą jest fakt, czy korzyść w postaci składki ubezpieczeniowej można przypisać konkretnej osobie fizycznej – konkretnemu pracownikowi.

Sąd uznał, że składka ubezpieczenia zbiorowego pociągałaby za sobą powstanie przychodu po stronie pracowników tylko wtedy, gdyby stanowiła sumę składek na ubezpieczenie poszczególnych pracowników. W sytuacji gdy składka jest obliczona w sposób ryczałtowy, nie powstaje przychód po stronie pracowników. Sąd podzielił pogląd Ministra Finansów, zawarty we wskazanym wyżej piśmie, stwierdzając, że ryczałtowy sposób określenia składki ubezpieczeniowej powoduje, że nie można przypisać poszczególnym pracownikom konkretnych kwot, a co za tym idzie, nie można im określić przychodu z tego tytułu.

Podsumowując wskazać należy, że jeżeli pracodawca wykupuje polisę zbiorowego ubezpieczenia pracowników, powoduje to powstanie przychodu po stronie pracownika jedynie wtedy, gdy konstrukcja składki ubezpieczeniowej pozwala na przypisanie każdemu pracownikowi konkretnej wartości składki. Po stronie pracownika natomiast nie powstaje przychód, jeżeli wysokość składki ubezpieczenia zbiorowego ustalana jest w sposób ryczałtowy dla wszystkich pracowników lub dla wybranej ich grupy.

Podobnie rzecz ma się w przypadku wykupienia przez pracodawcę świadczeń medycznych dla pracowników. Ustawa z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. nr 217, poz. 1589) uchyliła – z dniem 1 stycznia 2007 r. - art. 16 ust. 1 pkt. 65 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z finansowaniem świadczeń zdrowotnych na rzecz pracowników. Wedle ogólnych zasad, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych., pracodawcy muszą doliczać do przychodu pracownika wartość świadczeń otrzymywanych przez pracowników. Dotyczy to także świadczeń medycznych (art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Są to tzw. przychody ze stosunku pracy (art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pracodawcy powinni jednak wiedzieć, że przy podejmowaniu decyzji o wykupieniu pakietu usług medycznych korzystne pod względem podatkowym jest wykupienie pakietu usług medycznych dla pracowników na podstawie umowy z placówką medyczną. Wówczas wydatek taki będzie stanowił przede wszystkim dla pracodawcy koszt uzyskania przychodów (w związku z uchyleniem wspomnianego wyżej przepisu art. 16 ust. 1 pkt 65 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Warto jednak wiedzieć, jaką formę powinien przybrać taki pakiet usług medycznych. To istotne, bowiem zakup pakietu świadczeń zdrowotnych dla poszczególnych pracowników spowoduje, że możliwe będzie przypisanie konkretnej wartości otrzymanego przez niego świadczenia, a tym samym u każdego z nich powstanie przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu. Lepiej jest zatem wykupić abonament dla wszystkich pracowników, opłacany ryczałtowo; w takiej sytuacji nie spowoduje to powstania u nich przychodu do opodatkowania.

Reasumując, jeżeli pracodawca wykupi pakiet medyczny dla pracowników w formie ryczałtu, to nie będzie możliwe przypisanie określonej kwoty świadczenia do poszczególnych pracowników. Dlatego też w takiej sytuacji nie powstanie u nich przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.