Pytanie

Firma leasingowa obciążyła nas za ubezpieczenie przedmiotu leasingu w styczniu 2008 r. ze stawką VAT zwolnioną W styczniu 2011 r. dostaliśmy korekty do tych faktur z 22 proc. VAT. Zaksięgowaliśmy i odliczyliśmy VAT w styczniu 2011 r. Dnia 11 czerwca 2013 r. dostaliśmy korekty do korekt - VAT zwolniony.
Czy ująć je w deklaracji VAT-7 w czerwcu 2013 r., czy zrobić korektę VAT-7 do stycznia 2008 r.?

Odpowiedź

Korektę należy rozliczyć na bieżąco, tj. w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2013 r.

Uzasadnienie

Od wielu lat sporna jest kwestia jak firmy leasingowe powinny traktować koszty ubezpieczenia przedmiotu leasingu, którymi obciążani są leasingobiorcy. Z jednej strony można się spotkać ze stanowiskiem, że koszty takie stanowią element podstawy opodatkowania usług leasingu (ewentualnie dostaw towarów z tytułu wydania przedmiotu leasingu; przypomnieć bowiem należy, że w niektórych przypadkach wydanie towarów na podstawie umowy leasingu uważane jest za dostawę towarów - zob. art. 7 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 7 ust. 9 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm. - dalej u.p.t.u.), a w konsekwencji winny być opodatkowywane stawką VAT właściwą dla usług leasingu (dostaw towarów z tytułu wydania przedmiotu leasingu), czyli najczęściej stawką podstawową 23 proc. Z drugiej strony można się spotkać ze stanowiskiem, że z treści umów leasingu może wynikać odrębne rozliczanie kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu, a w konsekwencji koszty te firmy leasingowe mogą refakturować na leasingobiorców z właściwym dla usług ubezpieczeniowych zwolnieniem od podatku (zwolnienie od podatku obejmujące usługi ubezpieczeniowe wynika z art. 43 ust. 1 pkt 37 u.p.t.u.).

W dniu 17 stycznia 2013 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydał wyrok, w którym, co do zasady, opowiedział się za tym drugim stanowiskiem. W wyroku tym Trybunał orzekł, że "usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu i usługa leasingu co do zasady stanowią usługi odrębne i niezależne do celów podatku od wartości dodanej", jak również że "jeżeli leasingodawca ubezpiecza przedmiot leasingu, obciążając dokładnym kosztem tego ubezpieczenia leasingobiorcę, w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym taka czynność stanowi transakcję ubezpieczeniową w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej". Co istotne, wydanie tego wyroku spowodowało, że - co do zasady - nieprawidłowe było stanowisko zajęte przez NSA w uchwale z 8 listopada 2010 r. (I FPS 3/10), że "w świetle art. 29 ust. 1 u.p.t.u. w stanie prawnym obowiązującym w 2006 r. podmiot świadczący usługi leasingu powinien włączyć do podstawy opodatkowania tych usług koszty ubezpieczenia przedmiotu leasingu".

Z treści pytania wynika, że firma leasingowa pierwotnie uznała, że odsprzedaż usług ubezpieczenia była zwolniona od podatku, następnie – zgodnie z uchwałą NSA – naliczyła podatek VAT od tego ubezpieczenia, aby w końcu – ze względu na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej – ponownie uznać odsprzedaż usług ubezpieczenia za zwolnione od podatku. Konieczna jest w tej sytuacji korekta podatku odliczonego.
Teoretycznie korekta taka powinna zostać dokonana wstecznie, tj. w omawianej sytuacji w drodze korekty deklaracji VAT-7 za styczeń 2011 r. (za okres, w którym powstało prawo do odliczenia podatku naliczonego i został odliczony VAT z pierwszej faktury korygującej). W dniu 26 czerwca 2013 r. Minister Finansów wydał jednak interpretację ogólną (PT3/033/1/101/AEW/13/63224), w której czytamy, że "w przypadku otrzymania faktury korygującej, leasingobiorca jest zobowiązany do dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego w bieżącej deklaracji podatkowej". Stanowisko to jest co prawda nie do końca znajduje uzasadnienie w przepisach, ale jest ono jak najbardziej racjonalne i należy je poprzeć (przy czym zastosowanie się do niego jest dla podatników bezpieczne, gdyż zostało ono zajęte w interpretacji ogólnej). W przedstawionej sytuacji przyjęcie stanowiska zajętego przez Ministra Finansów oznaczałoby, że drugą fakturę korygującą należy uwzględnić w deklaracji VAT-7 za czerwiec, tj. miesiąc otrzymania faktury korygującej (w deklaracji tej należy zmniejszyć podatek naliczony o kwotę wynikającą z tej faktury) (zgodnie z art. 86 ust. 10a u.p.t.u.).