Tematem przewodnim tegorocznej konferencji były zagadnienia związane z dowodami w postępowaniu podatkowym. Wprowadzając uczestników w tematykę spotkania, prof. Etel zwrócił uwagę na fakt, iż prawo podatkowe nawiązuje w swojej konstrukcji do rozmaitych stanów faktycznych. Problem pojawia się w momencie konieczności udowodnienia zjawisk relewantnych w sferze prawa daninowego, które niejednokrotnie decydują o rozstrzygnięciu w konkretnej sprawie. Przepisy ordynacji podatkowej nie udzielają jasnej odpowiedzi na wszystkie pytania, które mogą pojawić się w trakcie postępowania dowodowego, stąd – zdaniem prof. Etela – konieczność zwrócenia uwagi na najbardziej problematyczne zagadnienia związane z dowodami, m.in. z rolą biegłego oraz znaczeniem jego opinii w postępowaniu podatkowym.

Pierwszy referat sędziego Naczelnego Sądu Administracyjnego Stefana Babiarza dotyczył dowodu z opinii biegłego oraz czynnego udziału strony w przeprowadzaniu tego dowodu. Na wstępie prelegent zaznaczył różnicę występującą między określeniem biegłego jako osoby fizycznej na gruncie ordynacji podatkowej a przepisami innych ustaw procesowych, m.in. kodeksu postępowania cywilnego, dopuszczających sporządzenie ekspertyzy również przez instytut naukowy lub naukowo-badawczy. Zdaniem sędziego Babiarza nie ma jednak przeszkód, aby w postępowaniu podatkowym sporządzenie opinii powierzyć takim instytutom lub osobom prawnym, z tym że ekspertyza powinna zostać podpisana przez przedstawiciela instytucji oraz konkretną osobę sporządzającą opinię. Innymi istotnymi elementami, które zostały poruszone w wypowiedzi referenta, to konieczność nieutożsamiania biegłego z doradcą organu, postulat szerokiego korzystania z opinii biegłych w trakcie postępowań podatkowych, a także przeprowadzanie dowodu z opinii biegłego jako ostatniej czynności w prowadzonym postępowaniu.

W dyskusji po wygłoszeniu referatu uczestnicy zwracali uwagę na kwestię znaczenia opinii biegłego przy wydawaniu decyzji. Zdaniem dr. Piotra Pietrasza, sędziego WSA w Białymstoku, swobodna ocena dowodów nie może zmierzać do bezkrytycznego „zachłyśnięcia się” wnioskami i konkluzjami płynącymi z opinii przez organ podatkowy. Odnosząc się zaś do kwestii tłumaczeń aktów prawa europejskiego, sędzia NSA dr Anna Dumas zwróciła uwagę na postulat możliwie szerokiego porównywania znaczenia wyrażeń normatywnych z innymi językami urzędowymi UE także na etapie postępowania przed organami podatkowymi.

W drugim wystąpieniu sędzia NSA Jacek Brolik skupił się na zagadnieniu postępowania dowodowego w sprawie udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Na wstępie prelegent podniósł kwestię braku odmienności takich oraz innych postępowań podatkowych w zakresie dowodów. Zaznaczył jednakże, że to na stronie wnioskującej o przyznanie ulgi ciąży inicjatywa dowodowa, gdyż tylko jej są znane fakty potwierdzające zasadność wniosku. W opinii sędziego Brolika brak powoływania przez stronę dowodów nie uzasadnia w żadnym razie bierności organu w postępowaniu. Obowiązkiem tych ostatnich jest bowiem poszukiwanie dowodów i to zarówno na korzyść strony, jak i na jej niekorzyść (od redakcji: zob. artykuł Postępowanie podatkowe w przedmiocie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych z art. 67a § 1 ordynacji podatkowej).

Moderator panelu dyskusyjnego, sędzia WSA w Białymstoku dr Wojciech Stachurski, w nawiązaniu do tematu referatu stwierdził, że często poza zainteresowaniem organów podatkowych pozostaje druga z przesłanek udzielenia ulg, tj. interes publiczny. Z kolei prof. Wiesław Czyżowicz poddał pod rozwagę uczestników konferencji kwestię obligatoryjnego udzielenia ulgi w razie spełnienia przez podatnika ustawowych przesłanek. Zdaniem sędziego Stachurskiego z obecnego stanu prawnego taki obowiązek nie wynika, natomiast ewentualna zmiana przepisów o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zakresie kontroli aktów administracyjnych pod względem słuszności i celowości taką możliwość by otwierała.

Zagadnienie dowodów w postępowaniu odwoławczym oraz postępowaniach nadzwyczajnych było przedmiotem referatu sędziego WSA w Białymstoku dr. Sławomira Presnarowicza. Wątpliwości uczestników wzbudziła możliwość prowadzenia przez organ pierwszej instancji postępowania dowodowego już po wniesieniu przez stronę odwołania. Jak wyjaśniał sędzia Presnarowicz, z konstrukcji procedury podatkowej wynika, że postępowanie odwoławcze jest prowadzone przez organy dwóch instancji. Widocznym zamysłem ustawodawcy było zatem takie kształtowanie uprawnień organu pierwszej instancji, aby w ramach autokontroli organ taki mógł przeprowadzić dowód niezbędny do wydania decyzji uwzględniającej żądanie odwołującego się w całości – zaznaczał referent. W dyskusji uczestników pojawiło się również odmienne stanowisko uznające niedopuszczalność przeprowadzania jakichkolwiek dowodów przez organ pierwszej instancji po otrzymaniu odwołania. Ewentualna zmiana decyzji w trybie autokontroli może nastąpić wyłącznie na podstawie dowodów zgromadzonych w zakończonym postępowaniu, potrzebę uzupełnienia dowodów powinien stwierdzić w takim wypadku organ odwoławczy – zauważył sędzia Stachurski.

Tematem, który szczególnie zainteresował przedstawicieli organów podatkowych, była niedawna nowelizacja ordynacji podatkowej w zakresie obowiązku założenia metryki w aktach sprawy. W ocenie prof. Etela przy interpretacji nowego art. 171a kluczowa jest odpowiedź na pytanie, jaki był cel wprowadzenia regulacji. Niestabilność i niejasność prawa podatkowego w niewielu przypadkach spowoduje bowiem, że metryka sprawy wskaże na urzędnika, który naruszył prawo w sposób rażący. Mówiąc żartobliwie, można przyjąć, że metryka sprawy pomoże ustalić, który z urzędników przy wydawaniu decyzji korzysta z fachowej literatury i czasopism podatkowych – stwierdził prof. Etel. Zdaniem dr. Rafała Dowgiera wbrew pozorom nowe przepisy nastręczają wiele praktycznych problemów, począwszy od ustalenia, kto powinien prowadzić metrykę, a skończywszy na tym, co powinno się w niej znajdować. Istotna z punktu widzenia urzędników stanie się kwestia wskazania w metryce osób, które brały udział przy wydawaniu decyzji. W takim przypadku należy uwidocznić w metryce wszystkie osoby przeprowadzające i podejmujące czynności w postępowaniu, przy czym nie chodzi tu o biegłych, świadków bądź strony – zaznaczył dr Dowgier.

Drugi dzień konferencji rozpoczął referat sędziego WSA w Warszawie Hieronima Sęka, który poruszył kwestię zeznań, wyjaśnień oraz oświadczeń jako dowodów w postępowaniu podatkowym. Kwestia rozróżniania powyższych pojęć nazbyt często pozostaje niewidoczna w orzecznictwie sądowym oraz praktyce organów podatkowych. Zdaniem referenta nie do zaakceptowania jest również sytuacja, w której dowód z zeznań składanych pod rygorem odpowiedzialności karnej jest zastępowany wyjaśnieniami strony postępowania. Sędzia Sęk odniósł się również do problematyki wykorzystywania w postępowaniu podatkowym materiałów zebranych w toku postępowania karnego. Uznając zasadniczo dopuszczalność korzystania z dowodów zebranych w innych sprawach, należy zwracać szczególną uwagę, aby działania takie nie miały charakteru wybiórczego i fragmentarycznego, dopiero ustalenie całokształtu zebranego materiału pozwoli zweryfikować, czy w obu sprawach chodzi o to samo zdarzenie – podkreślił prelegent.

Z kolei Dariusz Zalewski, radca prawny Urzędu Kontroli Skarbowej w Białymstoku, skupił się w swoim wystąpieniu na tematyce kontroli krzyżowej jako elemencie postępowania dowodowego. Referent zwrócił uwagę na brzmienie i różnice przepisów art. 274c ordynacji podatkowej oraz art. 13b ustawy o kontroli skarbowej regulujących omawianą problematykę. O ile pierwszy z powołanych przepisów nie dopuszcza kontroli krzyżowej u podmiotów nieprowadzących działalności gospodarczej, o tyle przepis regulujący kontrolę skarbową wyłącza taką formę kontroli jedynie w przypadku osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Druga część referatu dotyczyła natomiast dokumentów wyłączonych z akt sprawy ze względu na interes publiczny jako dowodu w postępowaniu podatkowym. Dariusz Zalewski przypomniał, że w postanowieniu o wyłączeniu dokumentów ze względu na interes publiczny organ podatkowy jest zobowiązany podać, o jaki rodzaj interesu chodzi, oraz wskazać okoliczności, które przemawiają za takim rozstrzygnięciem.

Ostatni referat konferencji wygłoszony przez Andrzeja Meleziniego, pracownika UKS w Białymstoku, poruszał kwestię legalności wykorzystania ustaleń operacyjnych w postępowaniu kontrolnym, a także dokumentów obcojęzycznych i wydruków z sieci informatycznej jako dowodów w postępowaniu podatkowym. Zdaniem prelegenta dowody obcojęzyczne powinny być włączone do materiału dowodowego i do czasu tłumaczenia pozostać w aktach sprawy. Żaden przepis ordynacji podatkowej nie nakazuje jednak, aby tłumaczenia takie zostały sporządzone przez tłumacza przysięgłego – zaznaczył Andrzej Melezini. Odnosząc się zaś do legalności wykorzystania ustaleń operacyjnych w postępowaniu podatkowym, referent zwrócił uwagę na brak dowolności organów wywiadu skarbowego w zakresie wykorzystania informacji, materiałów i dowodów zgromadzonych w toku działań operacyjno-rozpoznawczych.
VI Konferencja Naukowa „Ordynacja podatkowa w praktyce” ponownie spotkała się z dużym zainteresowaniem przedstawicieli judykatury, organów podatkowych oraz doradców podatkowych. Jak podkreślił podczas zamknięcia dyskusji prof. Etel, konferencje, takie jak ta w Augustowie, stanowią doskonały przyczynek do rozmowy o kwestiach, które w prawie podatkowym w dalszym ciągu budzą kontrowersje i czekają na swoje rozstrzygnięcie. Po raz kolejny efektem wzajemnej wymiany poglądów będzie publikacja pokonferencyjna zawierająca teksty wystąpień referentów.

Piotr Konrad Skalimowski
Autor jest doktorantem w Katedrze Prawa Podatkowego Uniwersytetu w Białymstoku oraz aplikantem adwokackim

Tekst pochodzi z Przeglądu Podatkowego nr 8/2012